2018年初級審計師《企業(yè)財務審計》章節(jié)講義之銷售與收款循環(huán)審計_第3頁

　　第三節(jié)　營業(yè)收入審計

　　一、運用分析性復核方法及監(jiān)盤方法檢查營業(yè)收入完整性

　　比率分析、趨勢分析和合理性測試是三種常用的分析方法。

　　1.比率分析

　　進行比率分析的目的在于判斷財務指標是否存在異常變化。將企業(yè)年度內各期營業(yè)收入的實際數(shù)與計劃數(shù)進行比較、分析，了解完成計劃情況;比較本期各月營業(yè)收入的波動情況，了解有無異常;將行業(yè)平均毛利和以前年度平均值進行比較;分析年末最后一個月銷售額占總銷售額的比例;銷售折扣占賒銷收入的比例;銷售退回及折讓占銷售的比例等。

　　2.趨勢分析

　　企業(yè)在沒有發(fā)生異常事項時，其經(jīng)營業(yè)績將會與以前業(yè)績或行業(yè)趨勢保持一致。

　　3.合理性測試

　　審計人員通過審查賬戶與某些因素的相關關系，收集關于這一賬戶的相關信息�？梢允褂没貧w分析，評價與以前結果之間關系。例如依據(jù)營業(yè)收入和自變量(營業(yè)成本、銷售費用或行業(yè)總營業(yè)收入增長等)之間的關系，來估計生產(chǎn)線的月營業(yè)額�；貧w分析的另一種方法是聯(lián)立分析，用多個方面的結果進行交叉比較，例如用每平方米營業(yè)額對不同地點商店的收入合理性進行評價。

　　4.監(jiān)盤法

　　如果被審計單位利潤表中有凈利潤，但經(jīng)營活動現(xiàn)金流量卻是負值，審計人員應查找應收賬款和存貨虛增的可能性。通過監(jiān)盤原材料、在產(chǎn)品、產(chǎn)成品等存貨，對收入記錄的完整性進行分析。

　　【例題7·多選題】(2007年)審計人員發(fā)現(xiàn)的下列情況中，可能存在高舞弊風險的情況有：

　　A.應收賬款回收天數(shù)略低于行業(yè)平均水平

　　B.毛利率與上年相比略有下降

　　C.銷售收入和盈利能力很高，但經(jīng)營活動的現(xiàn)金流量較低

　　D.年末銷售收入大幅度增長

　　E.資產(chǎn)負債表日后銷售退回大幅度增加

　　『正確答案』CDE

　　二、驗證營業(yè)收入入賬正確性

　　審計人員應分析所有接近年末發(fā)生的大額銷售或異常銷售，核對原始憑證，或直接向顧客確認交易條件。具體包括：

　　1.索取產(chǎn)品出庫存根、銷售發(fā)票副本和各種收入明細賬，相互核對，檢查有無混淆營業(yè)收入與其他收入、營業(yè)外收入界限的現(xiàn)象。

　　2.審閱一定數(shù)量的產(chǎn)品發(fā)運單、銷售發(fā)票副本、各種結算單據(jù)、有關明細賬以及大型產(chǎn)品的生產(chǎn)進度表，核實企業(yè)是否遵循了權責發(fā)生制原則，并根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營與結算方式的不同特點，真實完整地計入營業(yè)收入、結轉營業(yè)成本。

　　結合會計知識：(1)審查企業(yè)銷售商品收入是否滿足確認條件;(2)審查企業(yè)提供勞務獲得的收入，是否滿足確認條件;(3)審查企業(yè)按完工進度確認收入方法的合理性。(4)審查企業(yè)收入確認和成本結轉的正確性;(5)對于售后回購、售后租回、以舊換新銷售，審計人員應特別注意審查其收入的確認、計算是否符合規(guī)定。

　　三、核查營業(yè)收入真實性和賬務處理正確性

　　審計人員應抽取部分銷售發(fā)票，追查銷貨合同、營業(yè)收入明細賬、分類賬，檢查其記錄、過賬、加總是否正確一致，并與“應收賬款”、“應收票據(jù)”以及“銀行存款”等賬戶核對是否相符。

　　1.發(fā)票和銷貨合同的審查

　　發(fā)票和銷貨合同是審查營業(yè)收入的主要原始依據(jù)，但因其數(shù)量大，只宜抽查。

　　抽取部分發(fā)票與發(fā)貨記錄相核對，檢查倉庫發(fā)出商品的品名、規(guī)格、數(shù)量、購貨單位等與發(fā)票的相符性。應注意售給關聯(lián)方或關系密切的客戶產(chǎn)品計價是否合理，有無以高價或低價結算轉移利潤的問題。重點審查分期收款銷售、以舊換新、委托代銷、售后回購、出口銷貨合同及其履行情況。

　　2.營業(yè)收入記賬正確性的審查

　　實施審查時可采用時間抽樣，即選取審計期內某幾個時間段落，對全部產(chǎn)品的營業(yè)收入賬表進行檢查。對營業(yè)收入賬目進行檢查時，可按結算方式的不同選用不同的方法與相關賬戶進行對比、核查。由于營業(yè)收入發(fā)生數(shù)取決于銷售數(shù)量和銷售單價兩個因素，應進一步審查銷售數(shù)量與發(fā)貨數(shù)量一致性，查明有無退貨;審查銷售單價是否符合有關規(guī)定。取得產(chǎn)品價格目錄，抽查銷售價格是否符合價格政策，并且注意售給關聯(lián)單位的產(chǎn)品價格是否合理，有無高價或低價結算以轉移利潤的問題，同時，還要注意有無下列問題：

　　(1)只計算營業(yè)收入，不計算聯(lián)產(chǎn)品、副產(chǎn)品的營業(yè)收入;

　　(2)只計算合格產(chǎn)品營業(yè)收入，不計算殘次品營業(yè)收入;

　　(3)只計算基準價部分收入，不計算附加價部分收入;

　　(4)將營業(yè)收入列入往來賬戶長期掛賬，不通過“營業(yè)收入”賬戶核算;

　　(5)違背配比原則，只記收入、不轉成本;或少記、不記收入，只轉成本。

　　【例題8·單選題】(2007年)審計人員根據(jù)主營業(yè)務收入明細賬中的記錄抽取部分銷售發(fā)票，追查銷貨合同、發(fā)貨單等資料，其目的是：

　　A.證實主營業(yè)務收入的完整性

　　B.證實主營業(yè)務收入的真實性

　　C.證實主營業(yè)務收入的總體合理性

　　D.證實主營業(yè)務收入的披露充分性

　　『正確答案』B

　　3.核實營業(yè)收入交易的截止期

　　方法：檢查決算日前后一周或十天的有關收入記錄，核對、比較有關的發(fā)票、運單以及收據(jù)，確認收入的截止期是否正確。

　　審計中注意關鍵日期：發(fā)票開具日期、記賬日期、發(fā)貨日期(服務業(yè)則是提供勞務的日期)，這三個日期在同一會計期間則表明記錄是正確的。

　　低估收入：如果發(fā)貨運單顯示貨物是在本報告期發(fā)運的，而相應的收入是在下一報告期計入的，就屬于低估收入;

　　高估收入：如果已計入本期的收入是“應收賬款”賬戶的日期，而相應的產(chǎn)品出庫單存根與運單或提貨單日期在下一會計期間，表明是高估了收入。

　　對不正當?shù)氖杖胗涗浺�進行調整，在確定了正確的截止期基礎上再進行有關方面的進一步審查。審查時可從明細賬為起點追查決算日前后會計憑證，也可以從決算日前后銷售發(fā)票為起點追查發(fā)運單和明細賬，或者從發(fā)運單為起點追查銷售發(fā)票和明細賬。

　　【例題9·多選題】(2007年)為核實年度營業(yè)收入的截止期，審計人員應實施的有效審計程序有：

　　A.以總賬為起點追查至明細賬

　　B.以明細賬為起點追查資產(chǎn)負債表日前后會計憑證

　　C.以資產(chǎn)負債表日前后銷售發(fā)票為起點追查至發(fā)運單和明細賬

　　D.以資產(chǎn)負債表日前后發(fā)運單為起點追查至銷售發(fā)票和明細賬

　　E.以訂貨單為起點追查至銷售單和收款憑證

　　『正確答案』BCD

　　【例題10·單選題】(2009年)審計人員審查年度資產(chǎn)負債表日前后的營業(yè)收入記錄，并核對相關銷售發(fā)票、運單等原始憑證，其主要目的是：

　　A.證實營業(yè)收入的合理性

　　B.證實營業(yè)收入的完整性

　　C.證實營業(yè)收入的合法性

　　D.證實營業(yè)收入的截止期

　　『正確答案』D

　　四、審查銷售退回、折讓及折扣

　　銷售退回、銷售折讓和銷售折扣在企業(yè)的商品銷售業(yè)務中是經(jīng)常遇到的，而且又往往被用作調節(jié)營業(yè)收入和利潤水平的手段。許多案例中，企業(yè)在第四季度記錄大量銷售，但年度結束后，接踵而來的是大量銷售退回。如果企業(yè)把退回的商品重新作為新商品銷售，表明存在舞弊可能。

　　1.銷售退回的審查

　　(1)審查銷售退回原因的合理性。

　　(2)審查銷售退回賬務處理的正確性。發(fā)生并確認銷售退回時，不論屬于本年度還是屬于以前年度銷售的，都應沖減本期營業(yè)收入，同時沖減營業(yè)成本，增加庫存產(chǎn)成品，發(fā)生的銷售退回費用，應作為期間費用處理。

　　通過“營業(yè)收入明細賬”與退貨憑證、退貨入庫憑證的核對。如果存在退貨憑證，而在“營業(yè)收入明細賬”中未予以記錄，說明有可能存在虛增營業(yè)收入，調高利潤水平的問題;如果在“營業(yè)收入明細賬”中有銷售退回的記錄，而無相關退貨的原始憑證，則說明有可能存在隱匿營業(yè)收入、虛減利潤、偷漏稅金的問題。

　　還應當注意審查期末及下期期初發(fā)生的銷售退回業(yè)務的真實性。有的企業(yè)為追求本期銷售計劃的完成，往往采用期末虛構銷售，開出“空頭發(fā)票”，下期期初再沖回的不當手法弄虛作假。結合應收賬款函證程序，檢查是否存在未經(jīng)認可的大額銷售。

　　2.銷售折讓與折扣的審查

　　(1)銷售折讓、折扣業(yè)務的真實性。

　　(2)折讓、折扣比例的合理性。

　　(3)折讓、折扣業(yè)務賬務處理的及時性和正確性。按有關規(guī)定，發(fā)生銷售折讓、折扣應作為營業(yè)收入的抵減項目處理。審計人員應審查“營業(yè)收入明細賬”和有關記賬憑證，以查明會計處理的正確性。