第三節(jié) 債務重組的核算
一、債務重組概述
債務重組，是指在債務人發(fā)生財務困難的情況下，債權人按照其與債務人達成的協(xié)議或者法院的裁定作出讓步的事項。
債務重組的方式主要包括以下四種：
1、以資產清償債務;
2、將債務轉為資本;
3、修改其他債務條件，如減少債務本金、減少債務利息等，不包括上述1和2兩種方式;
4、以上三種方式的組合等。
二、債務重組的會計處理
(一)以現(xiàn)金清償債務
以現(xiàn)金清償債務的，債務人應將重組債務的賬面價值與實際支付的現(xiàn)金之間的差額，確認為債務重組利得,計入營業(yè)外收入;債權人應將重組債權的賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額，確認為債務重組損失計入營業(yè)外支出。
債權人已對債權計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，計入營業(yè)外支出;多計提的減值準備，沖減“資產減值損失”。
(1)債務人的處理
借：應付賬款(賬面余額)
貸：銀行存款(實際支付款項)
營業(yè)外收入——債務重組利得
(2)債權人的賬務處理
�、賹嶋H收到的現(xiàn)金金額小于重組債權賬面價值
借：銀行存款
壞賬準備
營業(yè)外支出——債務重組損失
貸：應收賬款
②實際收到的現(xiàn)金金額大于重組債權的賬面價值
借：銀行存款
壞賬準備
貸：應收賬款
資產減值損失
【例7-13】20×7年1月1日，乙股份有限公司從甲股份有限公司購買了一批庫存商品，收到的增殖稅專用發(fā)票上注明的商品價款和增值稅進項稅額合計為2 225 000元，8月2日，乙股份有限公司由于資金周轉暫時困難，無法償還債務。經與甲股份有限公司協(xié)商，甲股份有限公司同意減免乙股份有限公司1 125 000元的債務，余額以銀行存款立即償還。假定不考慮整個過程發(fā)生的其他相關稅費，并假定甲股份有限公司沒有對該項應收款計提壞賬準備。
『正確答案』
乙股份有限公司的賬務處理如下：
借：應付賬款——甲股份有限公司 2 225 000
貸：銀行存款 1 100 000
營業(yè)外收入——債務重組利得 1 125 000
甲股份有限公司的賬務處理如下：
借：銀行存款 1 100 000
營業(yè)外支出——債務重組損失 1 125 000
貸：應收賬款——乙股份有限公司 2 225 000
接上，如果甲公司已計提壞賬準備125 000元
借：銀行存款 1 100 000
壞賬準備 125 000
營業(yè)外支出——債務重組損失 1 000 000
貸：應收賬款——乙股份有限公司 2 225 000
接上，如果甲公司已計提壞賬準備1 225 000元
借：銀行存款 1 100 000
壞賬準備 1 225 000
貸：應收賬款——乙股份有限公司 2 225 000
資產減值損失 100 000
教師提示：債務重組中，以貨幣資金償債的處理為核心進行掌握，其他償債方式，均可以轉化為以現(xiàn)金償債方式。前提條件，引入輔助現(xiàn)金流的概念。
(1)以非現(xiàn)金資產償債，債務人按公允價值變賣資產，以獲得的現(xiàn)金清償債務;
(2)債轉股，債務人發(fā)行股票(公允價值)，以發(fā)行股票獲得的現(xiàn)金清償債務;
(3)修改債務條件，也就是“拆東墻補西墻”“借新債還舊債”。債務人以“公允價值”借入現(xiàn)金，用現(xiàn)金清償債務。
(二)以非現(xiàn)金資產清償債務
以非現(xiàn)金資產清償債務的，債務人應將重組債務的賬面價值與轉讓的非現(xiàn)金資產公允價值之間的差額，確認為債務重組利得計入營業(yè)外收入。轉讓的非現(xiàn)金資產公允價值與其賬面價值的差額，應當分別下列情況進行處理：
(1)轉讓的非現(xiàn)金資產為存貨的，應當作為銷售處理，按照其公允價值確認收入，同時結轉相應的成本。
(2)轉讓的非現(xiàn)金資產為固定資產、無形資產等的，其公允價值與賬面價值和應支付的相關稅費之間的差額，計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。
(3)轉讓的非現(xiàn)金資產為長期股權投資或交易性金融資產的，其公允價值與賬面價值和應支付的相關稅費之間的差額，計入投資收益。
以非現(xiàn)金資產清償債務的，債權人應當對受讓的非現(xiàn)金資產按其公允價值入賬，重組債權的賬面余額與受讓的非現(xiàn)金資產的公允價值和應支付的相關稅費之間的差額，比照上述第(一)種重組方式處理。
1、債務人的會計處理
債務人應按應付債務的賬面余額，借記“應付賬款”等科目，按用于清償債務的非現(xiàn)金資產的公允價值，貸記“交易性金融資產”、“其他業(yè)務收入”、“主營業(yè)務收入”、“固定資產清理”、“無形資產”、“長期股權投資”等科目，按應交的增值稅額，貸記“應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)”科目，按其差額，貸記“營業(yè)外收入——債務重組利得”科目。
債務人結轉用于清償債務的非現(xiàn)金資產的賬面價值、支付應付的相關稅費的賬務處理參見有關章節(jié)。
，我們將會及時處理。