四、綜合題

　　1.甲公司為境內(nèi)上市公司，其2×15年度財(cái)務(wù)報(bào)告于2×16年3月20日經(jīng)董事會(huì)批準(zhǔn)對(duì)外報(bào)出。2×15年，甲公司發(fā)生的部分交易或事項(xiàng)以及相關(guān)的會(huì)計(jì)處理如下：

　　假定：不考慮相關(guān)稅費(fèi)及其他因素;不考慮提取盈余公積等利潤(rùn)分配因素。

　　要求：

　　(1)根據(jù)下述資料。逐項(xiàng)判斷甲公司的會(huì)計(jì)處理是否正確，并說(shuō)明理由;如果甲公司的會(huì)計(jì)處理不正確，編制更正的會(huì)計(jì)分錄(無(wú)需通過(guò)“以前年度損益調(diào)整”科目)。

　　(1)2×15年7月1日，甲公司實(shí)施一項(xiàng)向乙公司(甲公司的子公司)20名高管人員每人授予20000份乙公司股票期權(quán)的股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃。甲公司與相關(guān)高管人員簽訂的協(xié)議約定：每位高管人員自期權(quán)授予之日起在乙公司連續(xù)服務(wù)4年，即可以從甲公司購(gòu)買(mǎi)20000股乙公司股票，購(gòu)買(mǎi)價(jià)格為8元/股。該股票期權(quán)在授予日(2×15年7月1日)的公允價(jià)值為14元/份。2×15年12月31日的公允價(jià)值為16元/份。

　　截至2×15年末，20名高管人員中沒(méi)有人離開(kāi)乙公司，估計(jì)未來(lái)3.5年內(nèi)將有2名高管人員離開(kāi)乙公司。甲公司的會(huì)計(jì)處理如下：

　　借：管理費(fèi)用　　　　　　　　63萬(wàn)元

　　貸：資本公積—其他資本公積　63萬(wàn)元

　　『正確答案』事項(xiàng)(1)，甲公司的會(huì)計(jì)處理不正確。

　　理由：母公司授予子公司員工的股份支付，母公司應(yīng)確認(rèn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資;甲公司支付的股票為乙公司的股票，站在甲公司的角度，需先以現(xiàn)金購(gòu)入其他方的股權(quán)，然后再進(jìn)行股份支付，應(yīng)作為現(xiàn)金結(jié)算的股份支付進(jìn)行處理;2×15年應(yīng)確認(rèn)的成本費(fèi)用=(20-2)×2萬(wàn)份×16×1/4×6/12=72(萬(wàn)元)。

　　更正分錄為：

　　借：資本公積—其他資本公積　63

　　貸：管理費(fèi)用　　　　　　　　63

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資　　　　　　72

　　貸：應(yīng)付職工薪酬　　　　　　72

　　要求：(2)根據(jù)資料(1)，判斷甲公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表中該股權(quán)激勵(lì)政策計(jì)劃的類(lèi)型，并說(shuō)明理由。

　　『正確答案』合并報(bào)表角度應(yīng)作為現(xiàn)金結(jié)算的股份支付處理。

　　理由：結(jié)算企業(yè)以其自身權(quán)益工具以外的工具進(jìn)行結(jié)算時(shí)，需要購(gòu)入其他方的權(quán)益工具再進(jìn)行結(jié)算，實(shí)際上付出現(xiàn)金，應(yīng)作為現(xiàn)金結(jié)算的股份支付處理。

　　(2)2×15年6月20日，甲公司與丙公司簽訂廣告發(fā)布合同。合同約定：甲公司在其媒體上播放丙公司的廣告，每日發(fā)布8秒，播出期限為1年，自2×15年7月1日起至2×16年6月30日止，廣告費(fèi)用為8000萬(wàn)元，于合同簽訂第二天支付70%的價(jià)款。合同簽訂第二天，甲公司收到丙公司按合同約定支付的70%價(jià)款，另外30%價(jià)款于2×16年1月支付。截止2×15年12月31日，甲公司按合同履行其廣告服務(wù)義務(wù)。

　　甲公司的會(huì)計(jì)處理如下：

　　借：銀行存款　　　　　5600萬(wàn)元

　　應(yīng)收賬款　　　　　2400萬(wàn)元

　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入　　　　8000萬(wàn)元

　　『正確答案』事項(xiàng)(2)，甲公司的會(huì)計(jì)處理不正確。

　　理由：因播出期間為1年，屬于在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)，需要在提供服務(wù)的期間內(nèi)分期確認(rèn)收入，截止2×15年12月31日，甲公司應(yīng)確認(rèn)的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入為4000萬(wàn)元。

　　更正分錄：

　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入　　　4000

　　貸：合同負(fù)債　　　　　1600

　　應(yīng)收賬款　　　　　2400

　　(3)為支持甲公司開(kāi)拓新興市場(chǎng)業(yè)務(wù)，2×15年12月4日，甲公司與其控股股東A公司簽訂債務(wù)重組協(xié)議，協(xié)議約定A公司豁免甲公司所欠5000萬(wàn)元貨款。甲公司的會(huì)計(jì)處理如下：

　　借：應(yīng)付賬款　　　　　　　　5000萬(wàn)元

　　貸：營(yíng)業(yè)外收入—債務(wù)重組利得　5000萬(wàn)元

　　『正確答案』事項(xiàng)(3)，甲公司的會(huì)計(jì)處理不正確。

　　理由：為支持甲公司開(kāi)拓新興市場(chǎng)業(yè)務(wù)，甲公司與母公司簽訂的債務(wù)重組協(xié)議，該行為從經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)上判斷是控股股東的資本性投入，甲公司應(yīng)將豁免債務(wù)全額計(jì)入所有者權(quán)益(資本公積)。

　　更正分錄：

　　借：營(yíng)業(yè)外收入—債務(wù)重組利得　5000

　　貸：資本公積　　　　　　　　　5000

　　(4)2×15年12月20日，因流動(dòng)資金短缺，甲公司將持有一項(xiàng)債權(quán)投資的丁公司債務(wù)出售30%，出售所得價(jià)款2700萬(wàn)元已通過(guò)銀行收取。同時(shí)，將所持有丁公司債券的剩余部分重分類(lèi)為交易性金融資產(chǎn)，并計(jì)劃于2×16年初出售。該債權(quán)投資于出售30%之前的賬面攤余成本為8500萬(wàn)元，未確認(rèn)減值準(zhǔn)備。預(yù)計(jì)剩余債券的公允價(jià)值為6400萬(wàn)元。

　　甲公司的會(huì)計(jì)處理如下：

　　借：銀行存款　　　　　　　2700萬(wàn)元

　　交易性金融資產(chǎn)　　　　6400萬(wàn)元

　　貸：債權(quán)投資　　　　　　　　8500萬(wàn)元

　　公允價(jià)值變動(dòng)損益　　　　 450萬(wàn)元

　　投資收益 150萬(wàn)元

　　『正確答案』事項(xiàng)(4)，甲公司的會(huì)計(jì)處理正確。

　　理由：以攤余成本計(jì)量的債權(quán)投資重分類(lèi)日劃分為交易性金融資產(chǎn)的，按該資產(chǎn)在重分類(lèi)日的公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量，原賬面價(jià)值價(jià)值與公允價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。

　　(5)由于出現(xiàn)減值跡象，2×15年6月30日，甲公司對(duì)一棟專(zhuān)門(mén)用于出租給子公司戊公司的辦公樓進(jìn)行減值測(cè)試。該出租辦公樓用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，原值為45000萬(wàn)元，已計(jì)提折舊9000萬(wàn)元，以前年度未計(jì)提減值準(zhǔn)備，預(yù)計(jì)該辦公樓的未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值為30000萬(wàn)元，公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為32500萬(wàn)元。

　　甲公司的會(huì)計(jì)處理如下：

　　借：資產(chǎn)減值損失　　　　　　　6000萬(wàn)元

　　貸：投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備　　　　6000萬(wàn)元

　　甲公司對(duì)該辦公樓采用年限平均法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)使用50年，截至2×15年6月30日，已計(jì)提折舊10年，預(yù)計(jì)凈殘值為零。2×15年7月至12月，該辦公樓收取租金400萬(wàn)元，計(jì)提折舊375萬(wàn)元。甲公司的會(huì)計(jì)處理如下：

　　借：銀行存款　　　　　　　　　400萬(wàn)元

　　貸：其他業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　400萬(wàn)元

　　借：其他業(yè)務(wù)支出　　　　　　　375萬(wàn)元

　　貸：投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊　　　　375萬(wàn)元

　　『正確答案』事項(xiàng)(5)，甲公司的會(huì)計(jì)處理不正確。

　　理由：投資性房地產(chǎn)的減值金額是賬面價(jià)值與可收回金額進(jìn)行比較確定的，可收回金額以預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值與公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額孰高計(jì)量，辦公樓的可收回金額是32500萬(wàn)元。

　　應(yīng)計(jì)提減值損失=(45000-9000)-32500=3500(萬(wàn)元)。

　　更正分錄為：

　　借：投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備　　　　2500

　　貸：資產(chǎn)減值損失　　　　　　　　2500

　　企業(yè)應(yīng)該計(jì)提的折舊金額=32500/(50-10)×6/12=406.25(萬(wàn)元)

　　更正分錄：

　　借：其他業(yè)務(wù)成本(其他業(yè)務(wù)支出)　31.25

　　貸：投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊　　　　　31.25

　　要求：(3)根據(jù)資料(5)，判斷甲公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表中該辦公樓應(yīng)劃分的資產(chǎn)類(lèi)別(或報(bào)表項(xiàng)目)，并說(shuō)明理由。

　　『正確答案』甲公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表中該辦公樓應(yīng)作為“固定資產(chǎn)”列示。

　　理由：站在集團(tuán)角度看，甲公司將自有固定資產(chǎn)出租給乙公司的交易屬于母、子公司內(nèi)部交易事項(xiàng)，合并報(bào)表需要將其進(jìn)行抵銷(xiāo)，最終應(yīng)作為固定資產(chǎn)列報(bào)。

　　(6)2×15年12月31日，甲公司與巳銀行簽訂應(yīng)收賬款保理協(xié)議，協(xié)議約定：甲公司將應(yīng)收大華公司賬款9500萬(wàn)元出售給巳銀行，價(jià)格為9000萬(wàn)元;如果巳銀行無(wú)法在應(yīng)收賬款信用期過(guò)后六個(gè)月內(nèi)收回款項(xiàng)，則有權(quán)向甲公司追索。合同簽訂日，甲將應(yīng)收大華公司的有關(guān)資料交付巳銀行，并書(shū)面通知大華公司;巳銀行向甲公司支付了9000萬(wàn)元。轉(zhuǎn)讓時(shí)，甲公司已對(duì)該應(yīng)收賬款計(jì)提了1000萬(wàn)元的壞賬準(zhǔn)備。

　　甲公司的會(huì)計(jì)處理如下：

　　借：銀行存款　　　9000萬(wàn)元

　　壞賬準(zhǔn)備　　　1000萬(wàn)元

　　貸：應(yīng)收賬款　　　9500萬(wàn)元

　　財(cái)務(wù)費(fèi)用　　　 500萬(wàn)元

　　『正確答案』事項(xiàng)(6)，甲公司的會(huì)計(jì)處理不正確。

　　理由：銀行對(duì)該應(yīng)收賬款有向甲公司追償?shù)臋?quán)利，所以，應(yīng)收賬款不滿足終止確認(rèn)的條件，應(yīng)將收到的款項(xiàng)確認(rèn)為短期借款。

　　更正分錄：

　　借：應(yīng)收賬款　　　9500

　　財(cái)務(wù)費(fèi)用　　　 500

　　貸：短期借款　　　9000

　　壞賬準(zhǔn)備　　　1000

　　2.注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)甲公司2×15年度財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)時(shí)，關(guān)注到甲公司對(duì)前期財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行了追溯調(diào)整。具體情況如下：

　　其他資料：不考慮所得稅等相關(guān)稅費(fèi)的影響，以及以前年度損益調(diào)整結(jié)轉(zhuǎn)的會(huì)計(jì)處理。

　　要求：根據(jù)下述資料，判斷甲公司的會(huì)計(jì)處理是否正確，并說(shuō)明理由;對(duì)于不正確的事項(xiàng)，編制有關(guān)的更正分錄。

　　(1)甲公司2×14年1月1日開(kāi)始進(jìn)行某項(xiàng)新技術(shù)的研發(fā)，截至2×14年12月31日，累計(jì)發(fā)生研究支出300萬(wàn)元，開(kāi)發(fā)支出200萬(wàn)元。在編制2×14年度財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，甲公司考慮到相關(guān)技術(shù)尚不成熟，能否帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益尚不確定，將全部研究和開(kāi)發(fā)費(fèi)用均計(jì)入當(dāng)期損益。2×15年12月31日，相關(guān)技術(shù)的開(kāi)發(fā)取得重大突破，管理層判斷其未來(lái)能夠帶來(lái)遠(yuǎn)高于研發(fā)成本的經(jīng)濟(jì)利益流入，且甲公司有技術(shù)、財(cái)務(wù)和其他資源支持其最終完成該項(xiàng)目。

　　甲公司將本年發(fā)生的原計(jì)入管理費(fèi)用的研發(fā)支出100萬(wàn)元全部轉(zhuǎn)入“開(kāi)發(fā)支出”項(xiàng)目，并對(duì)2×14年已費(fèi)用化的研究和開(kāi)發(fā)支出進(jìn)行了追溯調(diào)整。

　　相關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：

　　借：研發(fā)支出——資本化支出　600

　　貸：以前年度損益調(diào)整　　　　500

　　管理費(fèi)用　　　　　　　　100

　　『正確答案』(1)甲公司對(duì)事項(xiàng)(1)的會(huì)計(jì)處理不正確。

　　理由：2×15年12月31日之前研發(fā)支出資本化條件尚未滿足，在滿足資本化條件后對(duì)于未滿足資本化條件時(shí)已費(fèi)用化的研發(fā)支出不應(yīng)該進(jìn)行調(diào)整。

　　調(diào)整分錄：

　　借：管理費(fèi)用　　　　　　　　100

　　以前年度損益調(diào)整　　　　500

　　貸：研發(fā)支出　　　 　　　　600

　　(2)2×14年7月1日，甲公司向乙公司銷(xiāo)售產(chǎn)品，增值稅專(zhuān)用發(fā)票上注明的銷(xiāo)售價(jià)格為1000萬(wàn)元，增值稅額160萬(wàn)元。(自2019年4月1日起，制造業(yè)等行業(yè)現(xiàn)行16%的稅率降至13%,交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)等行業(yè)現(xiàn)行10%的稅率降至9%。財(cái)政部稅務(wù)總局海關(guān)總署公告2019年第39號(hào)，考生在備考過(guò)程中及考試時(shí)根據(jù)題目給定的具體條件來(lái)處理即可),并于當(dāng)日取得乙公司轉(zhuǎn)賬支付的1160萬(wàn)元。

　　銷(xiāo)售合同中還約定：乙公司有權(quán)要求甲公司于2×15年6月30日按1100萬(wàn)元的不含增值稅價(jià)格回購(gòu)該批商品，商品一直由甲公司保管，乙公司不承擔(dān)商品實(shí)物滅失或損失的風(fēng)險(xiǎn)。甲公司預(yù)計(jì)該批商品在回購(gòu)時(shí)的市場(chǎng)價(jià)值將遠(yuǎn)低于1100萬(wàn)元。在編制2×14年財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，甲公司將上述交易作為一般的產(chǎn)品銷(xiāo)售處理，確認(rèn)了銷(xiāo)售收入1000萬(wàn)元，并結(jié)轉(zhuǎn)銷(xiāo)售成本600萬(wàn)元。

　　2×15年6月30日，甲公司按約定支付回購(gòu)價(jià)款1100萬(wàn)元和增值稅款176萬(wàn)元，并取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票。甲公司重新審閱相關(guān)合同后，認(rèn)為該交易實(shí)質(zhì)上是融資交易性質(zhì)，上年度不應(yīng)作為銷(xiāo)售處理。相關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：

　　借：以前年度損益調(diào)整(2×14年?duì)I業(yè)收入)1000

　　貸：其他應(yīng)付款　　　　　　　　　　　　　1000

　　借：庫(kù)存商品　　　　　　　　　　　　　　600

　　貸：以前年度損益調(diào)整(2×14年?duì)I業(yè)成本)　600

　　借：其他應(yīng)付款　　　　　　　　　　　　 1000

　　財(cái)務(wù)費(fèi)用　　　　　　　　　　　　　 100

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)　176

　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　1276

　　『正確答案』(2)甲公司對(duì)事項(xiàng)(2)的會(huì)計(jì)處理中將上年處理作為會(huì)計(jì)差錯(cuò)予以更正是正確的，但關(guān)于融資費(fèi)用的處理不正確。理由：甲公司將該交易作為融資交易，不應(yīng)將融資費(fèi)用全部計(jì)入2×15年度，該融資費(fèi)用應(yīng)在2×14年度與2×15年度之間進(jìn)行分?jǐn)偂?/P>

　　調(diào)整分錄：

　　借：以前年度損益調(diào)整　50

　　貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用　　　　　 50

　　(3)甲公司2×14年度因合同糾紛被起訴。在編制2×14年度財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，該訴訟案件尚未判決，甲公司根據(jù)法律顧問(wèn)的意見(jiàn)，按最可能發(fā)生的賠償金額100萬(wàn)元確認(rèn)了預(yù)計(jì)負(fù)債。2×15年7月，法院判決甲公司賠償原告150萬(wàn)元。甲公司決定接受判決，不再上訴。

　　甲公司據(jù)此做出的相關(guān)會(huì)計(jì)處理為：

　　借：以前年度損益調(diào)整　50

　　貸：預(yù)計(jì)負(fù)債　　　　　 50

　　借：預(yù)計(jì)負(fù)債　　　　 150

　　貸：其他應(yīng)付款　　　　150

　　『正確答案』(3)甲公司對(duì)事項(xiàng)(3)的會(huì)計(jì)處理不正確。

　　理由：上年度對(duì)該訴訟事項(xiàng)確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債是基于編制上年度財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)的情形作出的最佳估計(jì)，在沒(méi)有明確證據(jù)表明上年度會(huì)計(jì)處理構(gòu)成會(huì)計(jì)差錯(cuò)的情況下，有關(guān)差額應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。

　　調(diào)整分錄：

　　借：營(yíng)業(yè)外支出　　　　50

　　貸：以前年度損益調(diào)整　 50

　　(4)甲公司某項(xiàng)管理用設(shè)備系2×12年6月30日購(gòu)入并投入使用，該設(shè)備原值1200萬(wàn)元，預(yù)計(jì)使用年限12年，預(yù)計(jì)凈殘值為零，按年限平均法計(jì)提折舊。2×15年6月，市場(chǎng)出現(xiàn)更先進(jìn)的替代設(shè)備，管理層于2×15年7月1日重新評(píng)估了該資產(chǎn)的剩余使用年限，預(yù)計(jì)其剩余使用年限為6年，預(yù)計(jì)凈殘值仍為零(折舊方法不予調(diào)整)。

　　甲公司2×15年的相關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：

　　借：以前年度損益調(diào)整　83.33

　　管理費(fèi)用　　　　 133.33

　　貸：累計(jì)折舊　　　　　216.66

　　『正確答案』(4)甲公司對(duì)事項(xiàng)(4)的會(huì)計(jì)處理不正確。

　　理由：折舊年限變更屬于會(huì)計(jì)估計(jì)變更，不應(yīng)追溯調(diào)整。

　　估計(jì)變更后，剩余年限中每年折舊金額=(1200-1200×3/12)/6=150(萬(wàn)元)，即每半年折舊額75萬(wàn)元。

　　調(diào)整分錄：

　　借：累計(jì)折舊　　　　　91.66

　　貸：管理費(fèi)用　　　　　　8.33

　　以前年度損益調(diào)整　 83.33