四、綜合題

　　1.甲公司為上市公司，內(nèi)審部門在審核公司2×19年度的財務(wù)報表時，對以下交易或事項的會計處理提出質(zhì)疑：

　　(1)2×18年9月26日，甲公司以公允價值500萬元購入一項債券投資，并按規(guī)定將其分類為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)，該債券的賬面余額為500萬元

　　2×18年12月15日，甲公司變更了其管理債券投資組合的業(yè)務(wù)模式，其變更符合重分類的要求，因此，甲公司于2×19年1月1日將該債券從以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)重分類為以攤余成本計量的金融資產(chǎn)。2×19年1月1日，該債券的公允價值為490萬元，已確認的減值準備為6萬元。假設(shè)不考慮利息收入。甲公司的會計處理如下：

　　借：債權(quán)投資——成本　　　　　　　500

　　貸：其他債權(quán)投資——成本　　　　　　500

　　(2)2×19年8月1日，甲公司與B公司簽訂產(chǎn)品銷售合同。合同約定，甲公司向B公司銷售最近開發(fā)的商品，售價為100萬元，增值稅額為13萬元;B公司有權(quán)于收到商品之日起6個月內(nèi)無條件退還商品。2×19年8月5日，甲公司將商品交付B公司并開出增值稅專用發(fā)票，貨款尚未收到。該批商品的成本為60萬元。甲公司無法估計退貨的可能性。甲公司的會計處理為：

　　借：應(yīng)收賬款　　　　　　　　　　　113

　　貸：主營業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　　100

　　應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 13

　　借：主營業(yè)務(wù)成本　　　　　　　　　 60

　　貸：庫存商品　　　　　　　　　　　　 60

　　(3)2×19年9月1日，經(jīng)董事會批準，甲公司的母公司實施一項股權(quán)激勵計劃，其主要內(nèi)容為：甲公司的母公司向甲公司的50名管理人員每人授予1萬份現(xiàn)金股票增值權(quán)，行權(quán)條件為甲公司管理人員必須連續(xù)服務(wù)滿2年，每持有1份現(xiàn)金股票增值權(quán)即可以從甲公司的母公司獲得相當于行權(quán)當日甲公司普通股股票每股市場價格的現(xiàn)金。甲公司本年度沒有管理人員離職，預(yù)計未來將有2名管理人員離職。每份現(xiàn)金股票增值權(quán)公允價值如下：2×19年9月1日為每份9元;2×19年12月31日為每份10元。甲公司的會計處理為：

　　借：管理費用　　　　　　　80

　　貸：應(yīng)付職工薪酬　　　　　 80

　　(4)2×19年，甲公司將本公司商品出售給關(guān)聯(lián)方(乙公司)，價款為300萬元，成本為120萬元，期末形成應(yīng)收賬款351萬元。乙公司2×19年末財務(wù)狀況惡化，甲公司應(yīng)收乙公司貨款估計將于5年后收回，根據(jù)逾期天數(shù)及違約損失率計算其預(yù)期信用損失為151萬元。甲公司的會計處理為：

　　借：主營業(yè)務(wù)收入　　　　 300

　　貸：應(yīng)收賬款　　　　　　　300

　　(5)2×19年，甲公司發(fā)行了一項面值為10000萬元、年利率為8%、無固定還款期限、可自主決定是否支付利息的不可累積永續(xù)債，其他合同條款如下(假定沒有其他條款導(dǎo)致該工具分類為金融負債)：①該永續(xù)債嵌入了一項看漲期權(quán)，允許甲公司在發(fā)行第5年及之后以面值回購該永續(xù)債。②如果甲公司在第5年年末沒有回購該永續(xù)債，則之后的票息率增加至12%。(通常稱為“票息遞增”特征)。③該永續(xù)債票息在甲公司向其普通股股東支付股利時必須支付(即“股利推動機制”)。假設(shè)甲公司根據(jù)相應(yīng)的議事機制能夠自主決定普通股股利的支付;該公司多年來均支付普通股股利，且本年已宣告發(fā)放普通股現(xiàn)金股利。甲公司的會計處理為：

　　借：銀行存款　　　　　 10000

　　貸：應(yīng)付債券——面值　　10000

　　借：財務(wù)費用　　　　　　 800

　　貸：應(yīng)付利息　　　　　　　800

　　其他相關(guān)資料：所涉及公司均為增值稅一般納稅人，除特殊說明外，不考慮所得稅等相關(guān)稅費，不考慮提取盈余公積等因素。

　　要求：根據(jù)上述資料，逐項判斷甲公司的會計處理是否正確，并說明理由;如果不正確，編制相關(guān)的更正會計分錄。

　　『正確答案』

　　資料(1)，甲公司的會計處理不正確。理由：企業(yè)將一項以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)重分類為以攤余成本計量的金融資產(chǎn)的，應(yīng)當將之前計入其他綜合收益的累計利得或損失轉(zhuǎn)出，調(diào)整該金融資產(chǎn)在重分類日的公允價值，并以調(diào)整后的金額作為新的賬面價值，即視同該金融資產(chǎn)一直以攤余成本計量。該金融資產(chǎn)重分類不影響其實際利率和預(yù)期信用損失的計量。。更正分錄如下：

　　借：其他債權(quán)投資——公允價值變動　　　　　　　　10

　　其他綜合收益——信用減值準備　　　　　　　　 6

　　貸：其他綜合收益——其他債權(quán)投資公允價值變動　　10

　　債權(quán)投資減值準備　　　　　　　　　　　　　　 6

　　資料(2)，甲公司的會計處理不正確。理由：客戶有退貨權(quán)，該合同的對價是可變的。由于甲公司缺乏有關(guān)退貨情況的歷史數(shù)據(jù)，考慮將可變對價計入交易價格的限制要求，在合同開始日不能將可變對價計入交易價格，因此，產(chǎn)品控制權(quán)轉(zhuǎn)移時確認的收入為0，其應(yīng)當在退貨期滿后，根據(jù)實際退貨情況，按照預(yù)期有權(quán)收取的對價金額確定交易價格。更正分錄如下：

　　借：主營業(yè)務(wù)收入　　100

　　貸：應(yīng)收賬款　　　　100

　　借：應(yīng)收退貨成本　　 60

　　貸：主營業(yè)務(wù)成本　　 60

　　資料(3)，甲公司的會計處理不正確。理由：在集團股份支付中，接受服務(wù)企業(yè)(甲公司)沒有結(jié)算義務(wù)，因此應(yīng)該作為權(quán)益結(jié)算的股份支付進行會計處理。更正分錄如下：

　　借：應(yīng)付職工薪酬　　 80

　　貸：資本公積　　　　 72[(50-0-2)×1×9×4/24]

　　管理費用　　　　　8

　　資料(4)，甲公司的會計處理不正確。理由：未發(fā)生退貨的情況下不能沖減銷售收入，應(yīng)根據(jù)其未來將現(xiàn)金流量情況估計可能收回的金額并在此基礎(chǔ)上計提壞賬準備。更正分錄如下：

　　借：應(yīng)收賬款　　　　300

　　貸：主營業(yè)務(wù)收入　　300

　　借：信用減值損失　　151

　　貸：壞賬準備　　　　151

　　資料(5)，甲公司的會計處理不正確。理由：盡管甲公司多年來均支付普通股股利，但由于甲公司能夠根據(jù)相應(yīng)的議事機制自主決定普通股股利的支付，進而影響永續(xù)債利息的支付，對甲公司而言，該永續(xù)債并未形成支付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務(wù);盡管甲公司有可能在第5年末行使其回購權(quán)，但是甲公司并沒有回購的合同義務(wù)，因此該永續(xù)債應(yīng)整體被分類為權(quán)益工具。更正分錄如下：

　　借：應(yīng)付債券——面值　　　　　10000

　　貸：其他權(quán)益工具　　　　　　　　 10000

　　借：應(yīng)付利息　　　　　　　　　　800

　　貸：財務(wù)費用　　　　　(10000×8%)800

　　借：利潤分配　　　　　　　　　　800

　　貸：應(yīng)付股利　　　　　　　　　　　 800

　　2.A股份有限公司(以下簡稱“A公司”)為一般工業(yè)企業(yè)，適用的所得稅稅率為25%，按凈利潤的10%提取法定盈余公積，不提取任意盈余公積。假定對于會計差錯，稅法允許調(diào)整應(yīng)交所得稅。A公司2×18年度財務(wù)會計報告于2×19年3月20日批準對外報出，2×18年度的所得稅匯算清繳在2×19年3月20日完成。A公司在2×19年度發(fā)生或發(fā)現(xiàn)如下事項：

　　(1)A公司于2×16年1月1日起計提折舊的一臺管理用機器設(shè)備，原價為200萬元，預(yù)計使用年限為10年(不考慮凈殘值因素)，按直線法計提折舊。由于技術(shù)進步的原因，從2×19年1月1日起，A公司決定將原估計的使用年限改為7年，同時改按年數(shù)總和法計提折舊(本事項不考慮與稅法的差異)。

　　(2)A公司有一項投資性房地產(chǎn)，此前采用成本模式進行后續(xù)計量，至2×19年1月1日，該辦公樓的原價為4000萬元，已提折舊240萬元，已提減值準備100萬元。2×19年1月1日，A公司決定采用公允價值模式對出租的辦公樓進行后續(xù)計量。該辦公樓于變更日的公允價值為3800萬元。假定2×18年12月31日前無法取得該辦公樓的公允價值。2×19年1月1日該辦公樓的計稅基礎(chǔ)為3760萬元。2×19年12月31日，A公司根據(jù)當前市場上相同或相似辦公樓的市場價格估計該辦公樓的公允價值為3850萬元。

　　(3)A公司2×19年1月1日發(fā)現(xiàn)其自行建造的辦公樓尚未辦理結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)的手續(xù)。該辦公樓已于2×18年6月30日達到預(yù)定可使用狀態(tài)，并投入使用，A公司未按規(guī)定在6月30日辦理竣工結(jié)算及結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)的手續(xù)。2×18年6月30日該在建工程的科目余額為1000萬元;2×18年12月31日該在建工程的科目余額為1095萬元，其中包括建造該辦公樓相關(guān)專門借款在2×18年7月至12月期間發(fā)生的利息25萬元，應(yīng)計入管理費用的支出70萬元。該辦公樓竣工結(jié)算的建造成本為1000萬元，A公司預(yù)計該辦公樓使用年限為50年，預(yù)計凈殘值為零，采用年限平均法計提折舊。

　　(4)A公司于2×19年2月25日發(fā)現(xiàn)，2×18年取得一項股權(quán)投資，取得成本為300萬元，A公司將其劃分為其他權(quán)益工具投資。期末該項金融資產(chǎn)的公允價值為400萬元，A公司將該公允價值變動計入公允價值變動損益。企業(yè)在計稅時，沒有將該公允價值變動損益計入應(yīng)納稅所得額，但確認了遞延所得稅負債和所得稅費用25萬元。

　　要求：

　　(1)判斷上述事項各屬于何種會計變更或差錯。

　　(2)根據(jù)上述事項編制2×19年相關(guān)的會計分錄;如果屬于會計估計變更，計算該變更對本年度留存收益的影響數(shù)。

　　『正確答案』

　　(1)事項一屬于會計估計變更，事項二屬于會計政策變更，事項三和事項四屬于前期重大會計差錯。

　　(2)事項一：

　　2×19年年末應(yīng)編制的會計分錄如下：

　　借：管理費用　　　56

　　貸：累計折舊　　　56

　　此會計估計變更減少留存收益27[(56-20)×(1-25%)]萬元，其中減少盈余公積2.7萬元，減少未分配利潤24.3萬元。

　　【思路點撥】會計估計變更不需要追溯調(diào)整，只需從2×19年起按重新預(yù)計的使用年限及新的折舊方法計算年折舊費用。按原估計，至2×18年末固定資產(chǎn)賬面價值=200-200/10×3=140(萬元)，變更后2×19年應(yīng)計提的折舊額=140×4/10=56(萬元)。

　　事項二：

　　A公司2×19年1月1日應(yīng)編制的會計分錄為：

　　借：投資性房地產(chǎn)——成本　　　　　　　　　4000

　　投資性房地產(chǎn)累計折舊　　　　　　　　　 240

　　投資性房地產(chǎn)減值準備　　　　　　　　　 100

　　貸：投資性房地產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　4000

　　遞延所得稅負債　　　　　　　　　　　　　　10[(3800-3760)×25%]

　　遞延所得稅資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　25(100×25%)

　　盈余公積　　　　　　　　　　　　　　　　　10.5[(3 800-3660)×75%×10%]

　　利潤分配——未分配利潤　　　　　　　　　　94.5[(3 800-3 660)×75%×90%]

　　投資性房地產(chǎn)——公允價值變動　　　　　　 200

　　2×19年12月31日，確定其公允價值變動：

　　借：投資性房地產(chǎn)——公允價值變動　　　　　　50

　　貸：公允價值變動損益　　　　　　　　　　　　　50(3 850-3 800)

　　事項三：

　　結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)并進行2×18年下半年應(yīng)計提折舊的調(diào)整：

　　借：固定資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　1000

　　貸：在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　1000

　　借：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整管理費用　　　　10

　　貸：累計折舊　　　　　　　　　　　　　　　　　10(1 000/50/2)

　　借：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整財務(wù)費用　　　　25

　　——調(diào)整管理費用　　　　70

　　貸：在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　　95

　　借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅　　　　　　　　　26.25(105×25%)

　　貸：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整所得稅費用　　　　26.25

　　借：利潤分配——未分配利潤　　　　　　　　　78.75

　　貸：以前年度損益調(diào)整　　　　　　　　　　　　　78.75

　　借：盈余公積　　　　　　　　　　　　　　　　 7.88

　　貸：利潤分配——未分配利潤　　　　　　　　　　 7.88

　　【思路點撥】企業(yè)應(yīng)于在建工程達到預(yù)定可使用狀態(tài)時轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)，并自下月開始計提折舊，即使沒有進行竣工決算，也需要結(jié)轉(zhuǎn)。

　　2×19年應(yīng)計提的折舊金額=1000/50=20(萬元)

　　借：管理費用20

　　貸：累計折舊20

　　事項四：

　　借：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整公允價值變動損益100

　　貸：其他綜合收益　　　　　　　　　　　　　　 100

　　借：其他綜合收益　　　　　　　　　　　　　　 25(100×25%)

　　貸：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整所得稅費用　　　　25

　　借：利潤分配——未分配利潤　　　　　　　　　 75

　　貸：以前年度損益調(diào)整　　　　　　　　　　　　　75

　　借：盈余公積　　　　　　　　　　　　　　　　　7.5

　　貸：利潤分配——未分配利潤　　　　　　　　　　 7.5

　　3.甲公司2×18年度財務(wù)報告于2×19年3月31日批準對外報出。甲公司2×18年度的所得稅匯算清繳日為2×19年3月31日，適用的所得稅稅率為25%。甲公司按凈利潤的10%提取法定盈余公積，按凈利潤的5%提取任意盈余公積。在2×18年度的財務(wù)報告批準報出之前，財務(wù)人員發(fā)現(xiàn)甲公司有如下事項的會計處理不正確：

　　(1)甲公司于2×18年1月1日取得A公司20%的股份并作為長期股權(quán)投資。2×18年12月31日對A公司長期股權(quán)投資的賬面價值為20000萬元，公允價值為17000萬元(假定不存在預(yù)計處置費用)，預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為19000萬元。2×18年12月31日，甲公司計算確定該項長期股權(quán)投資的可收回金額為17000萬元。其會計處理如下：

　　借：資產(chǎn)減值損失　　　　　 3000

　　貸：長期股權(quán)投資減值準備　 3000

　　(2)B公司為甲公司的第二大股東，持有甲公司20%的股份，共計1800萬股。因B公司欠甲公司3000萬元貨款，逾期未償還，甲公司于2×18年4月1日向人民法院提出申請，要求該法院采取訴前保全措施，保全B公司所持有的甲公司法人股。同年9月29日，人民法院向甲公司送達民事裁定書同意上述申請。

　　甲公司于9月30日對B公司提起訴訟，要求B公司償還欠款。至2×18年12月31日，此案尚在審理中。甲公司估計該訴訟案件很可能勝訴，并可從保全的B公司所持甲公司股份的處置收入中收回全部欠款。

　　甲公司于2×18年12月31日進行的會計處理如下：

　　借：其他應(yīng)收款　　　 3000

　　貸：營業(yè)外收入　　　 3000

　　甲公司將上述營業(yè)外收入計入了2×18年的應(yīng)納稅所得額。

　　(3)2×19年2月4日，甲公司收到某供貨單位的通知，被告知該供貨單位2×19年1月20日發(fā)生火災(zāi)，大部分設(shè)備和廠房被毀，不能按期交付甲公司所訂購貨物，且無法退還甲公司預(yù)付的購貨款200萬元。甲公司已通過法律途徑要求該供貨單位償還預(yù)付的貨款并要求承擔相應(yīng)的賠償責任。

　　甲公司將預(yù)付賬款轉(zhuǎn)為其他應(yīng)收款并按200萬元全額計提壞賬準備。甲公司的會計處理如下：

　　借：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整2×18年信用減值損失　 200

　　貸：壞賬準備　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 200

　　借：遞延所得稅資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　　 50

　　貸：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整2×18年所得稅費用　　　 50

　　與此同時對2×18年度會計報表有關(guān)項目進行了調(diào)整。

　　(4)甲公司2×18年1月1日用銀行存款1000萬元購入C公司25%的股份，并對C公司具有重大影響，甲公司對該項股權(quán)投資采用成本法核算。C公司2×18年1月1日的所有者權(quán)益賬面價值為3500萬元，可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為3800萬元，其差額300萬元為存貨評估增值;甲公司2×18年12月1日向C公司銷售一件產(chǎn)品，價款為200萬元，成本為130萬元，C公司購入后作為固定資產(chǎn)核算，當月未計提折舊。截止當年年末，C公司被評估增值的存貨已經(jīng)對外銷售50%。C公司2×18年度實現(xiàn)凈利潤900萬元。甲公司準備長期持有該股權(quán)投資。

　　甲公司2×18年1月1日的會計處理如下：

　　借：長期股權(quán)投資——C公司　1000

　　貸：銀行存款　　　　　　　 1000

　　2×18年甲公司對C公司的投資未進行其他會計處理。

　　(5)甲公司對上述各項交易或事項均已確認暫時性差異的所得稅影響。假定公司發(fā)生的可抵扣暫時性差異預(yù)計在未來3年內(nèi)能夠轉(zhuǎn)回，長期股權(quán)投資期末采用賬面價值與可收回金額孰低計價，對聯(lián)營企業(yè)凈利潤的調(diào)整不考慮所得稅的影響。公司計提的各項資產(chǎn)減值準備均作為暫時性差異處理。不考慮除所得稅以外的其他相關(guān)稅費。

　　要求：

　　『正確答案』

　　(1)對甲公司上述不正確的會計處理做出調(diào)整分錄，涉及對“利潤分配——未分配利潤”及“盈余公積”調(diào)整的，合并一筆分錄進行調(diào)整。

　�、倏墒栈亟痤~應(yīng)按照公允價值減去處置費用后的凈額與預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值孰高確認，金額應(yīng)為19000萬元，因此，甲公司應(yīng)計提的長期股權(quán)投資減值準備金額=20000-19000=1000(萬元)。調(diào)整分錄為：

　　借：長期股權(quán)投資減值準備　　　　　　　　　　2000

　　貸：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整資產(chǎn)減值損失　　 2000

　　借：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整所得稅費用　　　 500(2 000×25%)

　　貸：遞延所得稅資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　500

　　②企業(yè)只有基本確定可以收到賠償款時才可將或有事項涉及的應(yīng)收金額確認為一項資產(chǎn)。調(diào)整分錄為：

　　借：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整營業(yè)外收入　　　3000

　　貸：其他應(yīng)收款　　　　　　　　　　　　　　　 3000

　　借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅　　　　　　　　　 750(3 000×25%)

　　貸：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整所得稅費用　　　　750

　�、奂坠�司2×19年發(fā)現(xiàn)無法收到貨物且無法收回貨款的事項，屬于非調(diào)整事項，不能調(diào)整報告年度的會計報表。調(diào)整分錄為：

　　借：信用減值損失　　　　　　　　　　　　　　 200

　　貸：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整信用減值損失　　　200

　　借：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整所得稅費用　　　　50

　　貸：所得稅費用　　　　　　　　　　　　　　　　 50

　�、芗坠�司對C公司的投資應(yīng)按照權(quán)益法進行核算。調(diào)整分錄為：

　　借：長期股權(quán)投資——C公司(損益調(diào)整)　　　　170[(900-300×50%-70)×25%]

　　貸：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整投資收益　　　　　170

　　C公司2×18年度實現(xiàn)凈利潤900萬元。

　　評估差額300萬元為存貨評估增值;已經(jīng)對外銷售50%。甲公司2×18年12月1日向C公司銷售一件產(chǎn)品，價款為200萬元，成本為130萬元，C公司購入后作為固定資產(chǎn)核算，當月未計提折舊。

　�、菡{(diào)整2×18年利潤分配和盈余公積的分錄為：

　　借：利潤分配——未分配利潤　　　　　　　　　 430

　　以前年度損益調(diào)整——調(diào)整投資收益　　　　 170

　　——調(diào)整信用減值損失　　 200

　　——調(diào)整資產(chǎn)減值損失　　2000

　　——調(diào)整所得稅費用　　　 200

　　貸：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整營業(yè)外收入　　　 3000

　　借：盈余公積　　　　　　　　　　　(430×15%)64.5

　　貸：利潤分配——未分配利潤　　　　　　　　　　 64.5

　　(2)將上述調(diào)整對會計報表的影響數(shù)填入下表(單位：萬元，調(diào)增以“+”號表示，調(diào)減以“-”號表示)。

　　2×18年度會計報表項目調(diào)整表如下表所示(單位：萬元)。

項目	利潤及所有者權(quán)益變動表	資產(chǎn)負債表
	2×18年度	2×18年年初數(shù)	2×18年年末數(shù)
信用減值損失	－200
資產(chǎn)減值損失	－2000
投資收益	＋170
營業(yè)外收入	－3000
所得稅費用	－200
凈利潤	－430
提取盈余公積	－64.5
其他應(yīng)收款			－3000＋200＝-2800
長期股權(quán)投資			＝＋2000＋170＝＋2170
應(yīng)交稅費			－750
遞延所得稅資產(chǎn)			－550
盈余公積			－64.5
未分配利潤			－365.5

　　借：利潤分配—未分配利潤

　　以前年度損益調(diào)整—調(diào)整投資收益　　　　　 170

　　—調(diào)整信用減值損失　　　 200

　　—調(diào)整資產(chǎn)減值損失　　　2000

　　—調(diào)整所得稅費用　　　　 200

　　貸：以前年度損益調(diào)整—調(diào)整營業(yè)外收入　　　　 3000

　　借：以前年度損益調(diào)整

　　貸：其他應(yīng)收款　　　　　　　　　　　　　　　 3000

　　沖回來原會計分錄

　　借：壞賬準備　　　　　　　　　　　　　　　　 200(2×18年)

　　貸：壞賬準備　　　　　　　　　　　　　　　　　200(2×19年)

　　借：長期股權(quán)投資減值準備　　　　　　　　　　2000

　　貸：以前…

　　借：長期股權(quán)投資　　　　　　　　　　　　　　 170

　　貸：以前…..

　　4.甲公司2×18年度財務(wù)報表于2×19年3月28日對外報出，甲公司按照凈利潤的10%提取法定盈余公積。該公司2×19年度發(fā)生的有關(guān)交易或事項以及相關(guān)的會計處理如下：

　　(1)甲公司于2×19年4月20日依據(jù)法院判決向銀行支付連帶保證責任賠款10000萬元，并將該事項作為會計差錯追溯調(diào)整了2×18年度財務(wù)報表。

　　甲公司上述連帶保證責任產(chǎn)生于2×17年。根據(jù)甲公司、乙公司及銀行三方簽訂的合同，乙公司向銀行借款9000萬元，除以乙公司擁有的一棟房產(chǎn)向銀行提供抵押外，甲公司作為連帶責任保證人，在乙公司無力償付借款時承擔連帶保證責任。2×18年11月，乙公司無法償還到期借款。2×18年12月31日，甲公司、乙公司及銀行三方經(jīng)協(xié)商，一致同意以乙公司用于抵押的房產(chǎn)先行拍賣抵償借款本息。按當時乙公司抵押房產(chǎn)的市場價格估計，甲公司認為拍賣價款足以支付乙公司所欠銀行借款本息10000萬元。為此，甲公司在其2×18年度財務(wù)報表附注中對上述連帶保證責任進行了說明，但未確認與該事項相關(guān)的負債。

　　2×19年4月1日，由于抵押的房產(chǎn)存在產(chǎn)權(quán)糾紛，乙公司無法拍賣。為此，銀行向法院提起訴訟，要求甲公司承擔連帶保證責任。2×19年4月20日，法院判決甲公司承擔連帶保證責任。甲公司于2×19年4月20日進行會計處理如下：

　　借：以前年度損益調(diào)整　　　　 10000

　　貸：其他應(yīng)付款　　　 　　　　　10000

　　借：利潤分配——未分配利潤　　9000

　　盈余公積　　　　　　　　　1000

　　貸：以前年度損益調(diào)整　　　　　 10000

　　(2)2×19年4月20日，甲公司收到當?shù)囟悇?wù)部門返還其2×18年度已交增值稅稅款的通知，4月30日收到稅務(wù)部門返還的增值稅款項2000萬元。甲公司在對外提供2×18年度財務(wù)報表時，因無法預(yù)計增值稅稅負是否符合有關(guān)的稅收優(yōu)惠政策，故全額計算交納了增值稅。稅務(wù)部門提供的稅收返還憑證中注明上述返還款項為2×18年的增值稅款項，為此，甲公司追溯調(diào)整了已對外報出的2×18年度財務(wù)報表相關(guān)項目的金額。甲公司對政府補助采用總額法核算。甲公司4月20日進行會計處理如下：

　　借：其他應(yīng)收款　　　　　　　　2000

　　貸：以前年度損益調(diào)整　　　　　　2000

　　借：以前年度損益調(diào)整　　　　　2000

　　貸：利潤分配——未分配利潤　　　1800

　　盈余公積　　　　　　　　　　 200

　　(3)2×19年7月，甲公司一項未決訴訟結(jié)案，法院判定甲公司承擔損失賠償責任3000萬元。該訴訟事項源于2×18年9月一競爭對手提起的對甲公司的起訴，編制2×18年財務(wù)報表期間，甲公司曾在法院的調(diào)解下，與原告方達成初步和解意向。按照該意向，甲公司需向?qū)Ψ劫r償1000萬元，甲公司據(jù)此在2×18年確認預(yù)計負債1000萬元。2×19年，原告方控股股東變更，新的控股股東認為原調(diào)解決定不合理，不再承認原初步和解相關(guān)事項，向法院請求繼續(xù)原法律程序。因?qū)嶋H結(jié)案時需賠償金額與原確認預(yù)計負債的金額差別較大，甲公司于2×19年進行了以下會計處理：

　　借：以前年度損益調(diào)整　　　　　2000

　　貸：預(yù)計負債　　　　　 　　　　 2000

　　借：盈余公積　　　　　 　　　　200

　　利潤分配——未分配利潤　　1800

　　貸：以前年度損益調(diào)整　 　　　　 2000

　　要求：根據(jù)上述資料，逐項判斷甲公司的會計處理是否正確，并說明理由;如果甲公司的會計處理不正確，編制相關(guān)的更正會計分錄。

　　『正確答案』

　　資料(1)，甲公司的會計處理不正確。理由：2×19年4月20日法院判決甲公司承擔連帶擔保責任時，甲公司2×18年度的財務(wù)報表已經(jīng)對外報出，就支付的賠償款10000萬元不能再追溯調(diào)整2×18年度的財務(wù)報表，應(yīng)計入當期損益。更正分錄：

　　借：營業(yè)外支出　　　　　　　 10000

　　貸：利潤分配——未分配利潤　　　9000

　　盈余公積　　　　　　　　　　1000

　　資料(2)，甲公司的會計處理不正確。理由：企業(yè)收到的增值稅返還屬于政府補助，應(yīng)按《政府補助》準則的規(guī)定處理。在實際收到增值稅返還時，直接計入當期其他收益，不應(yīng)追溯調(diào)整報告年度財務(wù)報表項目。更正分錄：

　　借：利潤分配——未分配利潤　1800

　　盈余公積　　　　　　　　 200

　　貸：其他收益　　　　　　 2000

　　資料(3)，甲公司的會計處理不正確。理由：甲公司在編制2×18年財務(wù)報表時，按照當時初步和解意向確認1000萬元預(yù)計負債不存在會計差錯，后因情況變化導(dǎo)致法院判決結(jié)果與原預(yù)計金額存在的差額屬于新發(fā)生的情況，所承擔損失的金額與原預(yù)計負債之間的差額應(yīng)計入當期損益，不應(yīng)追溯調(diào)整。更正分錄：

　　借：營業(yè)外支出　　　　　　　　2000

　　貸：盈余公積　　　　　　　　　　 200

　　利潤分配——未分配利潤　　　1800

　　5.甲公司屬于增值稅一般納稅人，內(nèi)審人員在對其2×19年度財務(wù)報表進行審計時，關(guān)注到甲公司對前期財務(wù)報表進行了追溯調(diào)整，具體情況如下：

　　(1)甲公司2×18年1月1日開始進行某項新技術(shù)的研發(fā)，截至2×18年12月31日，累計發(fā)生研究支出1000萬元(已計入當期損益)。截至2×19年12月31日，上半年和下半年分別發(fā)生開發(fā)支出1000萬元(已計入當期損益)。

　　內(nèi)審人員在審計時分析認為2×19年7月1日前技術(shù)尚不成熟，開發(fā)支出應(yīng)計入當期損益;但2×19年7月1日后相關(guān)技術(shù)的開發(fā)取得重大突破，因此判斷已經(jīng)進入開發(fā)階段，并認定2×19年7月1日之后發(fā)生的相關(guān)研發(fā)支出均符合資本化條件。據(jù)此，甲公司將2×19年發(fā)生的原計入管理費用的研發(fā)支出2000萬元全部轉(zhuǎn)入“開發(fā)支出”項目，并對2×18年已費用化的研究和開發(fā)支出1000萬元進行了追溯調(diào)整，相關(guān)會計處理如下：

　　借：研發(fā)支出——資本化支出　　　　　 3000

　　貸：以前年度損益調(diào)整　　　　　　　　 1000

　　管理費用　　　　　　　　　　　　 2000

　　(2)2×18年7月1日，甲公司向乙公司銷售產(chǎn)品，增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價格為5000萬元，增值稅款為650萬元，并于當日取得乙公司轉(zhuǎn)賬支付的5800萬元價款，產(chǎn)品成本為3000萬元。銷售合同中還約定：乙公司有權(quán)要求甲公司在2×19年6月30日按5500萬元的不含增值稅價格回購該批商品。甲公司預(yù)計該批商品在回購時的市場價值將遠低于5500萬元。在編制2×18年財務(wù)報表時，甲公司將上述交易確認了銷售收入5000萬元，并結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本3000萬元。2×19年6月30日，甲公司按約定支付回購價款5500萬元和增值稅款715萬元，并取得增值稅專用發(fā)票，但尚未進行會計處理。

　　內(nèi)審人員重新審閱相關(guān)合同，認為該交易實質(zhì)上是融資交易，上年度不應(yīng)作為銷售處理，相關(guān)會計處理如下：

　　借：以前年度損益調(diào)整　　　　　　　　 5000

　　貸：其他應(yīng)付款　　　　　　　　　　　 5000

　　借：庫存商品　　　　　　　　　　　　 3000

　　貸：以前年度損益調(diào)整　　　　　　　　 3000

　　借：其他應(yīng)付款　　　 　　　　　　　　5000

　　財務(wù)費用　　　　　　　　　　　　　500

　　應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅(進項稅額)　715

　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　 6215

　　(3)甲公司2×18年度因合同糾紛被起訴。在編制2×18年度財務(wù)報表時，該訴訟案件尚未判決，甲公司根據(jù)法律顧問的意見，按最可能發(fā)生的賠償金額100萬元確認了預(yù)計負債。2×19年7月，法院判決甲公司賠償原告150萬元。甲公司決定接受判決，不再上訴。據(jù)此，甲公司相關(guān)會計處理如下：

　　借：以前年度損益調(diào)整　　　　　　　　 　50

　　預(yù)計負債　　　　　　　　　　　　　100

　　貸：其他應(yīng)付款　　　　　　　　　　　　150

　　不考慮所得稅等相關(guān)稅費的影響，以及以前年度損益調(diào)整結(jié)轉(zhuǎn)的會計處理。

　　要求：根據(jù)資料(1)至(3)，判斷甲公司對相關(guān)事項的會計處理是否正確，并說明理由;對于不正確的事項，編制更正有關(guān)會計處理的調(diào)整分錄。

　　『正確答案』

　　(1)甲公司對事項(1)的會計處理不正確。

　　理由：2×19年7月1日之前研發(fā)支出資本化條件尚未滿足，應(yīng)予以費用化，不需要調(diào)整;2×19年7月1日之后發(fā)生的研發(fā)支出滿足資本化條件，應(yīng)予以資本化。調(diào)整分錄：

　　借：管理費用　　　　　　　　　　　　 1000

　　以前年度損益調(diào)整　　　　　　　 　1000

　　貸：研發(fā)支出——資本化支出　　　　　 2000

　　(2)甲公司對事項(2)的會計處理不正確。

　　理由：甲公司將上年處理作為會計差錯予以更正是正確的，但關(guān)于融資費用的處理不正確，不應(yīng)將融資費用全部計入2×19年度的財務(wù)費用，應(yīng)在2×18年度與2×19年度之間進行分攤。調(diào)整分錄：

　　借：以前年度損益調(diào)整　　　　　　　　　250

　　貸：財務(wù)費用　　　　　　　　　　　　　250

　　(3)甲公司對事項(3)的會計處理不正確。

　　理由：上年度對訴訟事項確認的預(yù)計負債是基于編制上年度財務(wù)報表時的情形作出的最佳估計，在沒有明確證據(jù)表明上年度會計處理構(gòu)成會計差錯的情況下，實際判決結(jié)果與原預(yù)計金額之間的差額應(yīng)計入當期損益。調(diào)整分錄：

　　借：營業(yè)外支出　　 　　　　　　　　　　50

　　貸：以前年度損益調(diào)整　　　　　　　　　 50