由于科學(xué)技術(shù)的發(fā)展，工程建設(shè)規(guī)模日益大型化、復(fù)雜化。在這種背景下，業(yè)主通常并不單純考慮降低成本，還考慮其工程風(fēng)險、耗費時間和精力等方面的因素。因而業(yè)主從有利于協(xié)調(diào)指揮、及時決策的角度考慮，希望工程建設(shè)項目能有一方總負(fù)責(zé)，減少內(nèi)耗，不愿與太多其他公司打交道。由此產(chǎn)生了新的總承包商和施工管理模式：設(shè)計——采購——施工一條龍的服務(wù)。目前國際上這種總承包方式主要有EPC、CM、PM、和BOT四種。而我國主要采用施工型承包方式。

由于施工行業(yè)自身的特點，工程成本中材料費用占的比重很大(一般在65%以上)，尤其是在目前的形勢下，工程中標(biāo)的優(yōu)惠幅度很大，控制材料成本成了降低成本的關(guān)鍵。材料成本是由材料的消耗量與材料的采購成本兩個因素決定的，因此控制材料成本主要有兩個方面：即控制材料采購成本和控制材料消耗量。從便于管理和降低成本的角度出發(fā)，施工企業(yè)“甲供料”材料管理核算方式運用而生，“甲供料”可存在于業(yè)主與總承包商和總承包商與分包商之間。本文將以總承包商和分包商為例，從會計和稅法的角度對施工企業(yè)材料核算中“甲供料”核算方法進(jìn)行剖析。

所謂“甲供料”，它是指在建筑施工中總承包商和分包商之間材料供應(yīng)和管理核算的一種方法。它的實際操作流程是：由總承包商與各分包商簽訂一份材料供應(yīng)及價款結(jié)算合同，合同中規(guī)定分包單位在分包項目中所使用的主要材料由總承包商統(tǒng)一購入，材料價款的結(jié)算按照合同中規(guī)定的價格結(jié)算，數(shù)量按照總承包商調(diào)撥給分包商數(shù)量結(jié)算。即“甲供料”方法中，材料的價格風(fēng)險由總承包商，材料的數(shù)量風(fēng)險由各分包商承擔(dān)。總承包商根據(jù)各個分包商工程進(jìn)度預(yù)算出所需要的材料量來采購材料，購入材料(其實是供給分包方的)時作為總承包商自己的材料成本入賬，分包方使用材料時由總承包商材料部門填制調(diào)撥單，材料部門把這些調(diào)撥單給預(yù)算部門，預(yù)算部門在與分包方結(jié)算時將這部分材料款從結(jié)算總額中剔除。

隨著社會分工的日益細(xì)致，一項大型的工程現(xiàn)在所涉及的分包商不僅包括施工分包商還包括材料分包商和輕工分包商。從整個工程管理的角度出發(fā)，“甲供料”管理核算方法的確有其自有的優(yōu)勢。首先，整個工程項目的材料均由總承包商統(tǒng)一購入，在內(nèi)部質(zhì)量管理比較科學(xué)的施工企業(yè)，這對控制工程施工質(zhì)量有了最基礎(chǔ)的把握。其次，對于一個大型的工程項目，因為工程進(jìn)度和工程施工中對專業(yè)水平的具體要求，一個項目由總承包商承包后可能分包給十幾家甚至幾十家分包商。根據(jù)存貨的采購決策制定出最佳經(jīng)濟(jì)批量可以明顯地降低采購成本。而且批量采購也較分散的零星采購有更多價格折扣上的優(yōu)惠。對各分包商而言，因自身的規(guī)模限制，采購人員的素質(zhì)和進(jìn)貨渠道信息不足，“甲供料”合同的簽訂，可以使他們減少采購成本和進(jìn)貨成本。只要合同中簽訂的價格合理，對他們而言是有利的。對總承包商而言，他們只承擔(dān)價格風(fēng)險，而不承擔(dān)數(shù)量風(fēng)險，材料的短缺和毀損的風(fēng)險均不由他們承擔(dān)。“甲供料”可以降低管理成本。在管理比較科學(xué)完善的企業(yè)，“甲供料”的運用和可以實現(xiàn)月末“零庫存”的理想庫存狀態(tài)。雖然，從管理和成本的角度來看，“甲供料”有許多優(yōu)點，但是從會計和稅法的角度來看，“甲供料”方法的運用卻存在不合理之處。

一、從會計的角度來分析

1、“甲供料”可能存在實物流轉(zhuǎn)與賬面流轉(zhuǎn)不一致的情況�！凹坠┝稀庇煽偝邪�商統(tǒng)一購入，由材料部門填制材料調(diào)度單將材料調(diào)撥至各個分包商。因施工企業(yè)在整個工程項目中材料出入庫頻繁，需要由材料管理部門處理材料的出入庫情況，一般內(nèi)部控制較好的公司會有材料消耗臺帳，月末根據(jù)材料部門的材料消耗報表來計入成本。如果企業(yè)沒有要求編報月報而是季報，那就是在季末編制消耗報表，把當(dāng)期的材料消耗記錄到成本，因為材料消耗不僅僅在當(dāng)期末，而是在整個施工階段，根據(jù)施工進(jìn)度消耗，預(yù)算部門一般會編制一個暫估成本給財務(wù)部門，財務(wù)部門據(jù)以編制報表暫估入成本。也就是說總承包商對于材料按估計計入工程成本，但發(fā)出的材料由各分包商使用，因此，總承包商無法掌握材料的使用情況�？偝邪�商在沒有與分包商結(jié)算前因無法掌握材料的消耗程度，存貨的實物流轉(zhuǎn)與賬面流轉(zhuǎn)時是不一致的

2、“甲供料”可能影響主營業(yè)務(wù)收入的確認(rèn)。根據(jù)《具體會計準(zhǔn)則——建造合同》的規(guī)定,準(zhǔn)則要求一般情況下采用完工百分比法確認(rèn)收入，考慮到一些企業(yè)資金短缺，拖欠較為嚴(yán)重，合同收入的收回具有較大程度的不確定性的現(xiàn)實，允許采用回收成本法，采用完工百分比法要確定完工進(jìn)度，完工進(jìn)度的確定可用累計實際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計總成本的比例，在確定合同成本時，新準(zhǔn)則要求扣除已投入使用但尚未使用的材料成本和對分包單位工程的預(yù)付款。因材料調(diào)撥給分包商后，總承包商無法掌握材料的使用情況，預(yù)算部門對于當(dāng)期計入成本的材料款是采取估計的方式，這對確定完工進(jìn)度一個障礙，在一個工程項目跨度好幾年的情況下，這會影響到各期主營業(yè)務(wù)收入的確認(rèn)。其次，材料的調(diào)撥通過往來帳款來結(jié)算，而總承包商與分包商之間的工程結(jié)算也是通過往來賬款科目來核算。如果所使用的往來帳戶同時核算由總承包商購入與分包商按合同價款結(jié)算的款項和工程計價的款項。應(yīng)收應(yīng)付對沖后，分包商實際計入主營業(yè)務(wù)收入的可能是兩者的差額，這就少計了收入。同時，材料直接進(jìn)總承包商的成本，而不作為分包商的工程成本，減少了分包商的成本。