第七章 銷售與收款循環(huán)審計(jì)

　　第一節(jié) 銷售與收款循環(huán)的特征

　　銷售與收款循環(huán)涉及的資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目主要包括應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收賬款、長(zhǎng)期應(yīng)收款、預(yù)收賬款、應(yīng)繳稅費(fèi)等。

　　所涉及的利潤(rùn)表項(xiàng)目營(yíng)業(yè)收入、營(yíng)業(yè)稅金及附加、銷售費(fèi)用等。

　　一、銷售與收款循環(huán)涉及的主要業(yè)務(wù)活動(dòng)

　　(一)接受顧客訂單;(二)批準(zhǔn)賒銷信用;(三)按銷售單供貨;(四)按銷售單裝運(yùn)貨物;(五)向顧客開具賬單;(六)記錄銷售;(七)辦理和記錄現(xiàn)金、銀行存款收入;(八)辦理和記錄銷售退回、銷售折扣與折讓;(九)注銷壞賬;(十)提取壞賬準(zhǔn)備。

　　二、銷售與收款循環(huán)涉及的主要憑證和會(huì)計(jì)記錄

　　(1)顧客訂貨單;(2)銷售單;(3)發(fā)運(yùn)憑證;(4)銷售發(fā)票;(5)商品價(jià)目表;(6)貸項(xiàng)通知單;(7)應(yīng)收賬款明細(xì)賬;(8)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬;(9)折扣與折讓明細(xì)賬;(10)匯款通知書;(11)庫(kù)存現(xiàn)金日記賬和銀行存款日記賬;(12)壞賬審批表;(13)顧客月末對(duì)賬單;(14)轉(zhuǎn)賬憑證;(15)收款憑證。

　　第二節(jié) 銷售與收款循環(huán)內(nèi)部控制測(cè)試

　　一、銷售交易的內(nèi)部控制與控制測(cè)試：

　　(一)適當(dāng)?shù)穆氊?zé)分離;

　　應(yīng)當(dāng)將辦理銷售、發(fā)貨、收款三項(xiàng)業(yè)務(wù)的部門(或崗位)分別設(shè)立。談判人員至少兩人，并與訂立合同的人員分離;編制銷售發(fā)票通知單的人員與開具銷售發(fā)票分離;銷售人員與銷貨現(xiàn)款分離;單位應(yīng)收票據(jù)的取得與貼現(xiàn)須經(jīng)保管人員以外的主管人員批準(zhǔn)。

　　(二)正確的授權(quán)審批;

　　1、在銷售發(fā)生之前，賒銷已經(jīng)正確審批;

　　2、非經(jīng)正當(dāng)審批，不得發(fā)出貨物;

　　3、銷售價(jià)格、銷售條件、運(yùn)費(fèi)、折扣等必須經(jīng)過審批;

　　4、審批人應(yīng)當(dāng)根據(jù)銷售與收款授權(quán)批準(zhǔn)制度的規(guī)定，在授權(quán)范圍內(nèi)進(jìn)行審批，不得超越審批權(quán)限。

　　(三)充分的憑證和記錄;

　　例如：在收到顧客訂貨單后，就立即編制一份預(yù)先編號(hào)的一式多聯(lián)的銷售單，分別用于批準(zhǔn)賒銷、審批發(fā)貨、記錄發(fā)貨數(shù)量以及向顧客開具賬單等。

　　(四)憑證的預(yù)先編號(hào);

　　(五)按月寄出對(duì)賬單;

　　(六)內(nèi)部核查程序。

　　二、銷售交易的內(nèi)部控制目標(biāo)、關(guān)鍵內(nèi)部控制和常用的控制測(cè)試

　　(一)登記入賬的銷售交易確系已經(jīng)發(fā)貨給真實(shí)的顧客(發(fā)生)

　　(二)所有銷售交易均已登記入賬(完整性)

　　(三)登記入賬的銷售數(shù)量確系已發(fā)貨的數(shù)量，已正確開具賬單并登記入賬(計(jì)價(jià)與分?jǐn)?

　　(四)銷售交易的分類恰當(dāng)(分類)

　　(五)銷售交易的記錄及時(shí)(截止)

　　(六)銷售交易已經(jīng)正確地計(jì)入明細(xì)賬并經(jīng)正確匯總(準(zhǔn)確性、計(jì)價(jià)和分?jǐn)?

　　三、收款交易的內(nèi)部控制和控制測(cè)試

　　銷售與收款循環(huán)包括銷售與收款兩個(gè)方面，在內(nèi)部控制健全的企業(yè)，與銷售相關(guān)的收款交易同樣有其內(nèi)部控制目標(biāo)和內(nèi)部控制。

　　第三節(jié) 銷售與收款循環(huán)主要賬戶的審計(jì)

　　一、營(yíng)業(yè)收入的審計(jì)

　　(一)營(yíng)業(yè)收入的審計(jì)目標(biāo)

　　確定利潤(rùn)表中記錄的營(yíng)業(yè)收入是否已發(fā)生，且與被審計(jì)單位有關(guān);

　　確定所有應(yīng)當(dāng)記錄的營(yíng)業(yè)收入均已記錄;

　　確定與營(yíng)業(yè)收入有關(guān)的金額及其他數(shù)據(jù)是否已恰當(dāng)記錄，包括對(duì)銷售退回、銷售折扣與折讓的處理是否適當(dāng);

　　確定營(yíng)業(yè)收入是否已記錄于正確的會(huì)計(jì)期間;

　　確定營(yíng)業(yè)收入是否已按企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定在財(cái)務(wù)報(bào)表中作出恰當(dāng)?shù)牧袌?bào)。

　　(二)營(yíng)業(yè)收入的實(shí)質(zhì)性程序

　　1、主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的實(shí)質(zhì)性程序

　　二、應(yīng)收賬款的審計(jì)

　　(一)應(yīng)收賬款的審計(jì)目標(biāo)

　　確定資產(chǎn)負(fù)債表中記錄的應(yīng)收賬款是否已存在;

　　確定所有應(yīng)當(dāng)記錄的應(yīng)收賬款是否均已記錄;

　　確定記錄的應(yīng)收賬款由被審計(jì)單位擁有或控制;

　　確定應(yīng)收賬款是否可回收，壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提方法和比例是否恰當(dāng)，計(jì)提是否充分;

　　確定應(yīng)收賬款及其壞賬準(zhǔn)備期末余額是否正確;

　　確定應(yīng)收賬款及其壞賬準(zhǔn)備是否已按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定在財(cái)務(wù)報(bào)表中作出恰當(dāng)列報(bào)。

　　函證目的是為了證實(shí)應(yīng)收賬款賬戶余額的真實(shí)性、正確性、防止或發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位及其有關(guān)人員在銷售業(yè)務(wù)中 發(fā)生的錯(cuò)誤或弄虛作假、營(yíng)私舞弊行為。

　　(1)函證的范圍和對(duì)象

　　審計(jì)人員不需對(duì)所有被審計(jì)應(yīng)收款進(jìn)行函證。函證數(shù)量、范圍由以下因素決定：第一，應(yīng)收款在全部資產(chǎn)中所占比重;第二，被審計(jì)單位內(nèi)控強(qiáng)弱;第三，以前函證結(jié)果;第四，函證方式的選擇。

　　一般情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)選作函證對(duì)象的項(xiàng)目有：第一，大額或賬齡較長(zhǎng)的項(xiàng)目。第二，與債務(wù)人發(fā)生糾紛的項(xiàng)目。第三，關(guān)聯(lián)方項(xiàng)目。第四，主要客戶(包括關(guān)系密切的客戶)項(xiàng)目。第五，交易頻繁但期末余額較小甚至余額為零的項(xiàng)目。第六，可能產(chǎn)生重大錯(cuò)報(bào)或舞弊的非正常的項(xiàng)目。

　　(2)函證方式

　　函證方式分為積極的函證方式和消極的函證方式。

　　積極的函證方式又稱肯定式函證，是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師向第三方發(fā)出詢證函，要求第三方證實(shí)有關(guān)信息，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要求被詢證者在所有的情況下必須回函，確認(rèn)詢證函所列示信息是否正確，或填列詢證函要求的信息。

　　如債務(wù)人符合下列情況時(shí)，采用積極式函證較好：①個(gè)別賬戶欠款金額較大;②有理由相信欠款可能會(huì)存在爭(zhēng)論，差錯(cuò)等問題。

　　消極的函證方式又稱否定式函證，是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師向第三方發(fā)出詢證函，要求第三方證實(shí)有關(guān)信息，注冊(cè)會(huì)計(jì)師只要求被詢證者僅在不同意詢證函列示信息的情況下才予以回函。

　　當(dāng)同時(shí)存在下列情況時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可考慮采用消極的函證方式：第一，重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為低水平。第二，涉及大量余額較小的賬戶。第三，預(yù)期不存在大量的錯(cuò)誤。第四，沒有理由相信被詢證者不認(rèn)真對(duì)待函證。

　　(3)函證時(shí)間的選擇

　　發(fā)出的最佳時(shí)間應(yīng)是與資產(chǎn)負(fù)債表日接近的時(shí)間。

　　(4)函證的控制

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)直接控制詢證函的發(fā)送和回收：

　　①對(duì)無法投送退回的信函要進(jìn)行分析、查明原因;

　�、趯�(duì)于采用積極式函證方式?jīng)]有得到答復(fù)的，應(yīng)采用追查程序，發(fā)第二、三封詢證函;

　�、廴舴磸�(fù)函證仍得不到答復(fù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)采用替代程序、檢查與銷售有關(guān)的文件，以驗(yàn)證應(yīng)收款的真實(shí)性。

　　(5)函證結(jié)果分析

　　產(chǎn)生原因主要有以下幾種：

　　第一、購(gòu)銷雙方記錄的時(shí)間不同

　�、僭冏C函發(fā)出時(shí)，債務(wù)人已經(jīng)付款，而被審計(jì)單位尚未收到貨款;

　　②詢證函發(fā)出時(shí)，被 審計(jì)單位貨物已經(jīng)發(fā)出并已作銷售記錄，但貨物仍在途中，債務(wù)人尚未收到貨物;

　�、蹅鶆�(wù)人由于某種原因?qū)⒇浳锿嘶�，而被審�?jì)單位尚未收到;

　�、軅鶆�(wù)人對(duì)收到貨物的數(shù)量，質(zhì)量及價(jià)格等異議而全部或部分拒付貨款;

　　第二、一方或雙方記賬錯(cuò)誤

　　第三、被審計(jì)單位的舞弊行為