第十四章 收入

　　第一節(jié) 銷售商品收入的確認(rèn)和計(jì)量

　　一、銷售商品收入的確認(rèn)

　　銷售商品收入只有同時(shí)滿足以下條件時(shí)，才能加以確認(rèn)：

　　(一)企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購貨方

　　【教材例l4-1】甲公司與乙公司簽訂一項(xiàng)設(shè)備定制合同，約定乙公司預(yù)付部分貨款供甲公司購買原材料，甲公司應(yīng)嚴(yán)格按照乙公司的要求制造該設(shè)備。假定甲公司當(dāng)年度按照乙公司的要求制造完成該設(shè)備，并送交乙公司驗(yàn)收合格。假定該設(shè)備不需要安裝，乙公司尚未支付剩余貨款。

　　本例中，甲公司已按合同約定制造完成該設(shè)備，并經(jīng)乙公司驗(yàn)收合格，說明該設(shè)備所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移給乙公司。雖然乙公司尚未支付剩余貨款，甲公司仍可以認(rèn)為設(shè)備所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移，在同時(shí)滿足銷售商品收入確認(rèn)的其他條件時(shí)，甲公司應(yīng)當(dāng)確認(rèn)收入。

　　【教材例l4-2】甲公司銷售一批商品給丙公司。丙公司已根據(jù)甲公司開出的發(fā)票賬單支付了貨款，取得了提貨單，但甲公司尚未將商品移交丙公司。

　　本例中，甲公司采用交款提貨的銷售方式，即購買方已根據(jù)銷售方開出的發(fā)票賬單支付貨款，并取得賣方開出的提貨單。在這種情況下，購買方支付貨款并取得提貨單，說明商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移給購買方，雖然商品未實(shí)際交付，甲公司仍可以認(rèn)為商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移，在同時(shí)滿足銷售商品收入確認(rèn)的其他條件時(shí)，甲公司應(yīng)當(dāng)確認(rèn)收入。

　　【教材例l4-3】甲公司銷售一批高檔彩色電視機(jī)給丁賓館。合同約定，甲公司應(yīng)將該電視機(jī)送抵丁賓館并負(fù)責(zé)調(diào)試。甲公司已將電視機(jī)發(fā)出并收到90%的貨款，但調(diào)試工作尚未開始。

　　本例中，雖然甲公司尚未完成調(diào)試工作，但就電視機(jī)銷售而言，調(diào)試工作并不是影響銷售實(shí)現(xiàn)的重要因素。甲公司將電視機(jī)運(yùn)抵丁賓館，通常表明與電視機(jī)所有權(quán)有關(guān)的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已轉(zhuǎn)移給丁賓館，在同時(shí)滿足銷售商品收入確認(rèn)的其他條件時(shí)，甲公司應(yīng)當(dāng)確認(rèn)收入。

　　【教材例l4-4】甲公司委托乙公司銷售商品100件，協(xié)議價(jià)為200元/件，成本為120元/件，代銷協(xié)議約定，乙公司在取得代銷商品后，無論是否能夠賣出、是否獲利，均與甲公司無關(guān)。這批商品已經(jīng)發(fā)出，貨款尚未收到，甲公司開出的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅稅額為3 400元。

　　本例中，甲公司采用視同買斷方式委托乙公司代銷商品。如果委托方和受托方之間的協(xié)議明確標(biāo)明，受托方在取得代銷商品后，無論是否能夠賣出、是否獲利，均與委托方無關(guān)，那么委托方和受托方之間的代銷商品交易，與委托方直接銷售商品給受托方?jīng)]有實(shí)質(zhì)區(qū)別，表明與商品所有權(quán)有關(guān)的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移。在同時(shí)滿足銷售商品收入確認(rèn)的其他條件時(shí)，委托方應(yīng)確認(rèn)相關(guān)銷售商品收入。本例中，甲公司應(yīng)當(dāng)確認(rèn)20 000元的銷售收入，并結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本。

　　【教材例l4-5】甲公司向乙公司銷售一批商品，商品已經(jīng)發(fā)出，乙公司已經(jīng)預(yù)付部分貨款，剩余貨款由乙公司開出一張商業(yè)承兌匯票，銷售發(fā)票賬單已交付乙公司。乙公司收到商品后，發(fā)現(xiàn)商品質(zhì)量沒有達(dá)到合同約定的要求，立即根據(jù)合同有關(guān)條款與甲公司交涉，要求在價(jià)格上給予一定折讓，否則要求退貨。雙方?jīng)]有就此達(dá)成一致意見，甲公司也未采取任何補(bǔ)救措施。

　　本例中，盡管商品已經(jīng)發(fā)出，并將發(fā)票賬單交付買方，同時(shí)收到部分貨款，但是由于雙方在商品質(zhì)量的彌補(bǔ)方面未達(dá)成一致意見，說明購買方尚未正式接受商品，商品可能被退回。因此，商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬仍保留在甲公司，沒有隨商品所有權(quán)憑證的轉(zhuǎn)移或?qū)嵨锏慕桓抖�轉(zhuǎn)移，不能確認(rèn)收入。

　　【教材例l4-6】甲公司向乙公司銷售一部電梯，電梯已經(jīng)運(yùn)抵乙公司，發(fā)票賬單已經(jīng)交付，同時(shí)收到部分貨款。合同約定，甲公司應(yīng)負(fù)責(zé)該電梯的安裝工作，在安裝工作結(jié)束并經(jīng)乙公司驗(yàn)收合格后，乙公司應(yīng)立即支付剩余貨款。

　　本例中，電梯安裝調(diào)試工作通常是電梯銷售合同的重要組成部分，在安裝過程中可能會發(fā)生一些不確定因素，影響電梯銷售收入的實(shí)現(xiàn)。因此，電梯實(shí)物的交付并不表明商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬隨之轉(zhuǎn)移，不能確認(rèn)收入。只有在安裝完成并驗(yàn)收合格，表明與電梯所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移給乙公司，同時(shí)滿足銷售商品收入確認(rèn)的其他條件時(shí)，甲公司才能確認(rèn)收入。

　　【教材例l4-7】甲公司為推銷一種新產(chǎn)品，承諾凡購買新產(chǎn)品的客戶均有一個(gè)月的試用期，在試用期內(nèi)如果對產(chǎn)品使用效果不滿意，甲公司無條件給予退貨。該種新產(chǎn)品已交付買方，貨款已收訖。

　　本例中，甲公司雖然已將產(chǎn)品售出，并已收到貨款。但由于是新產(chǎn)品，甲公司無法估計(jì)退貨的可能性，表明該產(chǎn)品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬并未隨實(shí)物的交付而發(fā)生轉(zhuǎn)移，不能確認(rèn)收入。只有在試用期結(jié)束后，才表明與該產(chǎn)品所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移給客戶，在同時(shí)滿足銷售商品收入確認(rèn)的其他條件時(shí)，甲公司才能確認(rèn)收入。

　　(二)企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實(shí)施有效控制

　　【教材例l4-8】甲公司屬于房地產(chǎn)開發(fā)商。甲公司將開發(fā)的住宅小區(qū)銷售給業(yè)主后，與業(yè)主委員會簽訂協(xié)議，管理住宅小區(qū)物業(yè)，并按月收取物業(yè)管理費(fèi)。

　　本例中，甲公司將住宅小區(qū)銷售給業(yè)主后，與住宅小區(qū)所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移給業(yè)主，甲公司既沒有保留通常與該住宅小區(qū)所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的住宅小區(qū)實(shí)施有效控制，在同時(shí)滿足銷售商品收入確認(rèn)的其他條件時(shí)，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)銷售住宅小區(qū)的收入。隨后，甲公司與該住宅小區(qū)業(yè)主委員會簽訂協(xié)議，管理住宅小區(qū)物業(yè)。由于該住宅小區(qū)的所有權(quán)屬于業(yè)主，因此，甲公司提供的這種物業(yè)管理與住宅小區(qū)的所有權(quán)無關(guān)，是與銷售住宅小區(qū)無關(guān)的另一項(xiàng)提供勞務(wù)的交易，甲公司應(yīng)當(dāng)在滿足提供勞務(wù)收入的確認(rèn)條件時(shí)確認(rèn)提供勞務(wù)收入。

　　【教材例l4-9】乙公司主要從事軟件開發(fā)及維護(hù)。乙公司銷售一組軟件給某客戶，并接受客戶的委托對軟件進(jìn)行日常有償維護(hù)管理，其中包括更新軟件等。

　　本例中，乙公司將軟件銷售給客戶后，該客戶是軟件的受益者，該軟件產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益歸客戶享有，相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)也由客戶承擔(dān)，與該軟件所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移給客戶，乙公司在同時(shí)滿足銷售商品收入確認(rèn)的其他條件時(shí)，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)銷售軟件的收入。乙公司接受客戶委托對軟件進(jìn)行日常管理等，是與軟件銷售獨(dú)立的另一項(xiàng)提供勞務(wù)的交易。雖然乙公司仍對售出的軟件擁有繼續(xù)管理權(quán)，但這與軟件的所有權(quán)無關(guān)，乙公司應(yīng)當(dāng)在滿足提供勞務(wù)收入的確認(rèn)條件時(shí)確認(rèn)提供勞務(wù)收入。

　　【教材例l4-10】乙公司采用售后回購方式將一臺大型機(jī)器設(shè)備銷售給丙公司，機(jī)器設(shè)備并未發(fā)出，款項(xiàng)已經(jīng)收到;雙方約定，乙公司將于5個(gè)月后以某一固定價(jià)格將所售機(jī)器設(shè)備購回。

　　本例中，乙公司將大型機(jī)器設(shè)備銷售給丙公司，同時(shí)約定將于5個(gè)月后以某一固定價(jià)格將其購回，表明乙公司能夠繼續(xù)對該機(jī)器設(shè)備實(shí)施有效控制，與機(jī)器設(shè)備所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬沒有轉(zhuǎn)移給丙公司。因此，乙公司不能確認(rèn)與銷售該機(jī)器設(shè)備有關(guān)的收入，收到的銷售價(jià)款應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為一項(xiàng)負(fù)債。

　　(三)收入的金額能夠可靠地計(jì)量

　　(四)相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)

　　(五)相關(guān)的已發(fā)生或?qū)�發(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量

　　根據(jù)收入和費(fèi)用配比原則，與同一項(xiàng)銷售有關(guān)的收入和成本應(yīng)在同一會計(jì)期間予以確認(rèn)。成本不能可靠計(jì)量，相關(guān)的收入也不能確認(rèn)。如已收到價(jià)款，收到的價(jià)款應(yīng)確認(rèn)為一項(xiàng)負(fù)債。

　　【教材例l4-11】甲公司與乙公司簽訂協(xié)議，約定甲公司生產(chǎn)并向乙公司銷售一臺大型設(shè)備。限于自身生產(chǎn)能力不足，甲公司委托丙公司生產(chǎn)該大型設(shè)備的一個(gè)主要部件。甲公司與丙公司簽訂的協(xié)議約定，丙公司生產(chǎn)該主要部件發(fā)生的成本經(jīng)甲公司認(rèn)定后，其金額的108%即為甲公司應(yīng)支付給丙公司的款項(xiàng)。假定甲公司本身負(fù)責(zé)的部件生產(chǎn)任務(wù)和丙公司負(fù)責(zé)的部件生產(chǎn)任務(wù)均已完成，并由甲公司組裝后運(yùn)抵乙公司，乙公司驗(yàn)收合格后及時(shí)支付了貨款。但是，丙公司尚未將由其負(fù)責(zé)的部件相關(guān)的成本資料交付甲公司認(rèn)定。

　　本例中，雖然甲公司已將大型設(shè)備交付乙公司，且已收到貨款。但是，甲公司為該大型設(shè)備發(fā)生的相關(guān)成本因丙公司相關(guān)資料未送達(dá)而不能可靠地計(jì)量，也不能合理估計(jì)。因此，甲公司收到貨款時(shí)不應(yīng)確認(rèn)為收入。如果甲公司為該大型設(shè)備發(fā)生的相關(guān)成本因丙公司相關(guān)資料未送達(dá)而不能可靠地計(jì)量，但是甲公司基于以往經(jīng)驗(yàn)?zāi)軌蚝侠砉烙?jì)出該大型設(shè)備的成本，仍應(yīng)認(rèn)為滿足本確認(rèn)條件。

　　【教材例l4-12】丙公司屬于房地產(chǎn)開發(fā)商，購買了北京市××區(qū)的一塊土地使用權(quán)進(jìn)行房地產(chǎn)開發(fā)。20×9年l0月1日，丙公司開發(fā)的該小區(qū)商品房已經(jīng)竣工，并經(jīng)國家有關(guān)部門驗(yàn)收合格;所有商品房均已預(yù)售，款項(xiàng)已收存銀行;所有商品房均已交付，并經(jīng)客戶驗(yàn)收合格。根據(jù)施工規(guī)劃，與該小區(qū)商品房相配套的業(yè)主會所、綠化等尚未開始施工。

　　本例中，丙公司開發(fā)的商品房已經(jīng)竣工并驗(yàn)收合格，所有商品房均已預(yù)售并收取款項(xiàng);根據(jù)施工規(guī)劃，與小區(qū)商品房配套的業(yè)主會所、綠化等尚未開始施工。因此，相關(guān)的將發(fā)生成本有以下兩種可能的結(jié)果：

　　(1)如果丙公司有健全的施工預(yù)算，以往施工結(jié)果表明其施工預(yù)算比較可靠，丙公司根據(jù)施工預(yù)算，能夠合理地估計(jì)出與小區(qū)商品房配套的業(yè)主會所、綠化等的施工成本，就應(yīng)認(rèn)為滿足本確認(rèn)條件，在同時(shí)滿足銷售商品收入確認(rèn)的其他條件時(shí)，丙公司應(yīng)當(dāng)確認(rèn)銷售商品房的收入。

　　(2)如果丙公司沒有健全的施工預(yù)算，或者雖有施工預(yù)算，但以往施工結(jié)果表明其施工預(yù)算不可靠，丙公司不能夠根據(jù)施工預(yù)算合理地估計(jì)出與小區(qū)商品房配套的業(yè)主會所、綠化等的施工成本，就不滿足本確認(rèn)條件，即使其他條件均已滿足，也不應(yīng)確認(rèn)收入。

　　【例題·判斷題】M公司于2012年年末委托某運(yùn)輸公司向某企業(yè)交付一批產(chǎn)品。由于驗(yàn)收時(shí)發(fā)現(xiàn)部分產(chǎn)品有破損，該企業(yè)按照合同約定要求M公司采取減價(jià)等補(bǔ)償措施或者全部予以退貨，M公司以產(chǎn)品破損是運(yùn)輸公司責(zé)任為由而拒絕對方要求。由于發(fā)貨前已收到該企業(yè)預(yù)付的全部貨款，M公司于2012年確認(rèn)了相應(yīng)主營業(yè)務(wù)收入。( )

　　【答案】×

　　【解析】由于該貨物存在可能被退回的情形，并且銷售企業(yè)并沒有采取任何措施，即無法確定退貨的可能性，M公司銷售的該批產(chǎn)品的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬還沒有真正轉(zhuǎn)移，因此不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)收入。

　　二、銷售商品收入的計(jì)量

　　(一)托收承付方式銷售商品的處理

　　托收承付，是指企業(yè)根據(jù)合同發(fā)貨后，委托銀行向異地付款單位收取款項(xiàng)，由購貨方向銀行承諾付款的銷售方式。在這種銷售方式下，企業(yè)通常應(yīng)在發(fā)出商品且辦妥托收手續(xù)時(shí)確認(rèn)收入。如果商品已經(jīng)發(fā)出且辦妥托收手續(xù)，但由于各種原因與發(fā)出商品所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬沒有轉(zhuǎn)移的，企業(yè)不應(yīng)確認(rèn)收入。

　　【教材例l4-13】

　　(二)預(yù)收款銷售商品的處理

　　采用預(yù)收款方式銷售商品的，應(yīng)在發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入，在此之前預(yù)收的貨款應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債。

　　【教材例14-14】甲公司與乙公司簽訂協(xié)議，采用分期預(yù)收款方式向乙公司銷售一批商品。該批商品實(shí)際成本為l 400 000元。協(xié)議約定，該批商品銷售價(jià)格為2 000 000元;乙公司應(yīng)在協(xié)議簽訂時(shí)預(yù)付60%的貨款(按不含增值稅銷售價(jià)格計(jì)算)，剩余貨款于2個(gè)月后支付。假定甲公司在收到剩余貨款時(shí)，銷售該批商品的增值稅納稅義務(wù)發(fā)生，增值稅稅額為340 000元;不考慮其他因素，甲公司的賬務(wù)處理如下：

　　(1)收到60%的貨款

　　借：銀行存款 1 200 000

　　貸：預(yù)收賬款——乙公司 l 200 000

　　(2)收到剩余貨款，發(fā)生增值稅納稅義務(wù)

　　借：預(yù)收賬款——乙公司 1 200 000

　　銀行存款 1 140 000

　　貸：主營業(yè)務(wù)收入——銷售××商品 2 000 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 340 000

　　借：主營業(yè)務(wù)成本一—銷售××商品 1 400 000

　　貸：庫存商品——××商品 1 400 000

　　(三)委托代銷商品的處理

　　1.視同買斷代銷方式

　　(1)在符合銷售商品收入確認(rèn)條件時(shí)，委托方應(yīng)在發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入

　　(2)但若協(xié)議表明，將來受托方?jīng)]有將商品售出時(shí)可以將商品退回給委托方，或受托方因代銷商品出現(xiàn)虧損時(shí)可以要求委托方補(bǔ)償，那么委托方在交付商品時(shí)不確認(rèn)收入，委托方應(yīng)在收到代銷清單時(shí)確認(rèn)收入。

　　【教材例l4-15】甲公司委托乙公司銷售某批商品200件，協(xié)議價(jià)為l00元/件，該商品成本為60元/件，增值稅稅率為l7%。假定商品已經(jīng)發(fā)出，根據(jù)代銷協(xié)議，乙公司不能將沒有代銷出去的商品退回甲公司;甲公司將該批商品交付乙公司時(shí)發(fā)生增值稅納稅義務(wù)，金額為3 400元。乙公司對外銷售該商品的售價(jià)為120元/件，并收到款項(xiàng)存入銀行。

　　根據(jù)上述資料，甲公司的賬務(wù)處理如下：

　　(1)甲公司將該批商品交付乙公司

　　借：應(yīng)收賬款——乙公司 23 400

　　貸：主營業(yè)務(wù)收入——銷售××商品 20 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 3 400

　　借：主營業(yè)務(wù)成本——銷售××商品 12 000

　　貸：庫存商品——××商品 12 000

　　(2)收到乙公司匯來貨款23 400元

　　借：銀行存款 23 400

　　貸：應(yīng)收賬款——乙公司 23 400

　　乙公司的賬務(wù)處理如下：

　　(1)收到該批商品

　　借：庫存商品——××商品 20 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 3 400

　　貸：應(yīng)付賬款——甲公司 23 400

　　(2)對外銷售該批商品

　　借：銀行存款 28 080

　　貸：主營業(yè)務(wù)收入——銷售××商品 24 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 4 080

　　借：主營業(yè)務(wù)成本——銷售××商品 20 000

　　貸：庫存商品——××商品 20 000

　　(3)按合同協(xié)議價(jià)將款項(xiàng)付給甲公司

　　借：應(yīng)付賬款——甲公司 23 400

　　貸：銀行存款 23 400

　　【例題·計(jì)算題】 甲公司委托丙公司銷售商品200件，商品已經(jīng)發(fā)出，每件成本為60元。合同約定丙公司應(yīng)按每件100元對外銷售，甲公司按不含增值稅的售價(jià)的10%向丙公司支付手續(xù)費(fèi)。丙公司對外實(shí)際銷售100件，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價(jià)款為10 000元，增值稅稅額為l700元，款項(xiàng)已經(jīng)收到。甲公司收到丙公司開具的代銷清單時(shí)，向丙公司開具一張相同金額的增值稅專用發(fā)票。假定甲公司發(fā)出商品時(shí)納稅義務(wù)尚未發(fā)生，不考慮其他因素。

　　委托方會計(jì)處理1

　　(1)發(fā)出商品時(shí)(銷售未實(shí)現(xiàn))：

　　借：發(fā)出商品 12 000

　　貸：庫存商品 12 000

　　(2)收到代銷清單時(shí)(銷售實(shí)現(xiàn))：

　　借：應(yīng)收賬款 11 700

　　貸：主營業(yè)務(wù)收入 10 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 1 700

　　收到代銷清單時(shí)，委托方應(yīng)向代銷方開具增值稅專用發(fā)票，因?yàn)槎惙▽⑽�托代銷視同銷售。

　　委托方會計(jì)處理2

　　借：主營業(yè)務(wù)成本 6 000

　　貸：發(fā)出商品 6 000

　　借：銷售費(fèi)用 1 000

　　貸：應(yīng)收賬款 1 000

　　(3)收到丙公司支付的貨款時(shí)：

　　借：銀行存款 10 700

　　貸：應(yīng)收賬款 10 700

　　受托方會計(jì)處理1

　　丙公司的賬務(wù)處理如下：

　　(1)收到商品時(shí)：

　　借：受托代銷商品 20 000

　　貸：受托代銷商品款 20 000

　　“受托代銷商品款”是負(fù)債類科目，永遠(yuǎn)是與“受托代銷商品”科目一借一貸，金額相等，方向相反。

　　(2)對外銷售時(shí)：

　　借：銀行存款 11 700

　　貸：應(yīng)付賬款 10 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)1 700

　　銷售代銷商品，不確認(rèn)收入，確認(rèn)負(fù)債(應(yīng)付賬款)。

　　受托方會計(jì)處理2

　　(3)收到增值稅專用發(fā)票時(shí)：

　　借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)1 700

　　貸：應(yīng)付賬款 1 700

　　借：受托代銷商品款 10 000

　　貸：受托代銷商品 10 000

　　進(jìn)項(xiàng)稅額是登記委托方給代銷方開具的發(fā)票，上筆分錄的銷項(xiàng)稅額是代銷方開給購貨方(第三方)的發(fā)票。

　　(4)支付貨款并計(jì)算代銷手續(xù)費(fèi)時(shí)：

　　借：應(yīng)付賬款 11 700

　　貸：銀行存款 10 700

　　其他業(yè)務(wù)收入 1 000

　　2.支付手續(xù)費(fèi)方式

　　(1) 委托方于收到代銷清單時(shí)確認(rèn)收入。委托方發(fā)出商品時(shí)通過“發(fā)出商品”科目核算。

　　(2)受托方收到受托代銷的商品，按約定的價(jià)格，借記“受托代銷商品”科目，貸記“受托代銷商品款”科目。

　　【教材例l4-l6】

　　(四)商品需要安裝和檢驗(yàn)銷售的處理

　　售出商品需要安裝和檢驗(yàn)的，在購買方接受交貨以及安裝和檢驗(yàn)完畢前，銷售方通常不應(yīng)確認(rèn)收入。如果安裝程序比較簡單或檢驗(yàn)是為了最終確定合同或協(xié)議價(jià)格而必須進(jìn)行的程序，銷售方可以在發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入。

　　(五)訂貨銷售的處理

　　對于訂貨銷售，應(yīng)在發(fā)出商品并符合收入確認(rèn)條件時(shí)確認(rèn)收入，在此之前預(yù)收的貨款應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債。

　　(六)以舊換新銷售的處理

　　采用以舊換新方式銷售商品的，銷售的商品應(yīng)當(dāng)按照銷售商品收入確認(rèn)條件確認(rèn)收入，回收的商品作為購進(jìn)商品處理。

　　【教材例l4-17】甲公司響應(yīng)我國政府有關(guān)部門倡導(dǎo)的汽車家電以舊換新、搞活流通擴(kuò)大消費(fèi)、促進(jìn)再生資源回收利用的相關(guān)政策，積極開展家電以舊換新業(yè)務(wù)。20×9年3月份，甲公司共銷售MN型號彩色電視機(jī)100臺，每臺不含增值稅銷售價(jià)格2 000元，每臺銷售成本為900元;同時(shí)回收100臺MN型號舊彩色電視機(jī)，每臺不含增值稅回收價(jià)格為200元;款項(xiàng)均已收付。根據(jù)上述資料，甲公司的賬務(wù)處理如下：

　　(1)20×9年3月份，甲公司銷售100臺MN型號彩色電視機(jī)

　　借：庫存現(xiàn)金 234 000

　　貸：主營業(yè)務(wù)收入——銷售MN型號彩色電視機(jī) 200 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 34 000

　　借：主營業(yè)務(wù)成本——銷售MN型號彩色電視機(jī) 90 000

　　貸：庫存商品——MN型號彩色電視機(jī) 90 000

　　(2)20×9年3月份，甲公司回收100臺MN型號彩色電視機(jī)

　　借：原材料 20 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 3400

　　貸：庫存現(xiàn)金 23 400

　　【例題·多選題】關(guān)于銷售商品收入的確認(rèn)和計(jì)量，下列說法中正確的有( )。

　　A.采用以舊換新方式銷售商品的，銷售的商品應(yīng)當(dāng)按照銷售商品收入確認(rèn)條件確認(rèn)收入，回收的商品作為購進(jìn)商品處理

　　B.對于訂貨銷售，應(yīng)在收到款項(xiàng)時(shí)確認(rèn)為收入

　　C.對視同買斷代銷方式，委托方一定在收到代銷清單時(shí)確認(rèn)收入

　　D.對支付手續(xù)費(fèi)代銷方式，委托方于收到代銷清單時(shí)確認(rèn)收入

　　【答案】AD

　　【解析】對于訂貨銷售，應(yīng)在發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入，在此之前預(yù)收的貨款應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債;對視同買斷代銷方式，委托方可能在發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入。

　　(七)銷售商品涉及商業(yè)折扣、現(xiàn)金折扣、銷售折讓的處理

　　1.商業(yè)折扣

　　銷售商品涉及商業(yè)折扣的，應(yīng)當(dāng)按照扣除商業(yè)折扣后的金額確定銷售商品收入金額。商業(yè)折扣，是指企業(yè)為促進(jìn)商品銷售而在商品標(biāo)價(jià)上給予的價(jià)格扣除。

　　2.現(xiàn)金折扣

　　現(xiàn)金折扣在實(shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益(財(cái)務(wù)費(fèi)用)。計(jì)算現(xiàn)金折扣時(shí)是否考慮增值稅視題目假定而定。

　　3.銷售折讓

　　對于銷售折讓，企業(yè)應(yīng)分別不同情況進(jìn)行處理：(1)企業(yè)已經(jīng)確認(rèn)銷售商品收入的售出商品發(fā)生銷售折讓的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)沖減當(dāng)期的銷售商品收入;(2)已確認(rèn)收入的銷售折讓屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第29號——資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)》的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理。

　　【教材例14-18】甲公司在20×9年4月1日向乙公司銷售一批商品，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價(jià)格為10 000元，增值稅稅額為1 700元。為及早收回貨款，甲公司和乙公司約定的現(xiàn)金折扣條件為：2/10，1/20，n/30。假定計(jì)算現(xiàn)金折扣時(shí)不考慮增值稅稅額。甲公司的賬務(wù)處理如下：

　　(1)20×9年4月1日銷售實(shí)現(xiàn)時(shí)，按銷售總價(jià)確認(rèn)收入

　　借：應(yīng)收賬款——乙公司 11 700

　　貸：主營業(yè)務(wù)收入——銷售××商品 10 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 1 700

　　(2)如果乙公司在20×9年4月9日付清貨款，則按銷售總價(jià)10 000元的2%享受現(xiàn)金折扣200元(10 000×2%)，實(shí)際付款11 500元(11 700-200)

　　借：銀行存款 11 500

　　財(cái)務(wù)費(fèi)用——現(xiàn)金折扣 200

　　貸：應(yīng)收賬款——乙公司 11 700

　　(3)如果乙公司在20×9年4月18日付清貨款，則按銷售總價(jià)10 000元的1%享受現(xiàn)金折扣100元(10 000×1%)，實(shí)際付款11 600元(11 700-100)

　　借：銀行存款 11 600

　　財(cái)務(wù)費(fèi)用——現(xiàn)金折扣 100

　　貸：應(yīng)收賬款——乙公司 11 700

　　(4)如果乙公司在20×9年4月底才付清貨款，則按全額付款

　　借：銀行存款 11 700

　　貸：應(yīng)收賬款——乙公司 11 700

　　【教材例14-19】甲公司在20×9年6月1日向乙公司銷售一批商品，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價(jià)格為800 000元，增值稅稅額為136 000元，款項(xiàng)尚未收到：該批商品成本為640 000元。6月30日，乙公司在驗(yàn)收過程中發(fā)現(xiàn)商品外觀上存在瑕疵，但基本上不影響使用，要求甲公司在價(jià)格上(不含增值稅稅額)給予5%的減讓。假定甲公司已確認(rèn)收入;已取得稅務(wù)機(jī)關(guān)開具的紅字增值稅專用發(fā)票。甲公司的賬務(wù)處理如下：

　　(1)20×9年6月1日銷售實(shí)現(xiàn)

　　借：應(yīng)收賬款——乙公司 936 000

　　貸：主營業(yè)務(wù)收入——銷售××商品 800 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 136 000

　　借：主營業(yè)務(wù)成本——銷售××商品 640 000

　　貸：庫存商品——××商品 640 000

　　(2)20×9年6月30日發(fā)生銷售折讓，取得紅字增值稅專用發(fā)票

　　借：主營業(yè)務(wù)收入——銷售××商品 40 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 6 800

　　貸：應(yīng)收賬款——乙公司 46 800

　　(3)20×9年收到款項(xiàng)

　　借：銀行存款 889 200

　　貸：應(yīng)收賬款——乙公司 889 200

　　(八)銷售退回及附有銷售退回條件的銷售商品的處理

　　1.銷售退回

　　(1)對于未確認(rèn)收入的售出商品發(fā)生的銷售退回

　　借：庫存商品

　　貸：發(fā)出商品

　　若原發(fā)出商品時(shí)增值稅納稅義務(wù)已發(fā)生

　　借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)

　　貸：應(yīng)收賬款

　　(2)對于已確認(rèn)收入的售出商品發(fā)生的銷售退回

　　企業(yè)已經(jīng)確認(rèn)銷售商品收入的售出商品發(fā)生銷售退回的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)沖減退回當(dāng)期銷售商品收入、銷售成本等。銷售退回屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第29號——資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)》的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行會計(jì)處理。

　　【教材例14-20】甲公司在20×9年10月18日向乙公司銷售一批商品，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價(jià)格為1 000 000元，增值稅稅額為170 000元，該批商品成本為520 000元。乙公司在20×9年10月27日支付貨款，20×9年12月5日，該批商品因質(zhì)量問題被乙公司退回，甲公司當(dāng)日支付有關(guān)款項(xiàng)。假定甲公司已取得稅務(wù)機(jī)關(guān)開具的紅字增值稅專用發(fā)票。甲公司的賬務(wù)處理如下：

　　(1)20×9年10月18日銷售實(shí)現(xiàn)時(shí)，按銷售總價(jià)確認(rèn)收入

　　借：應(yīng)收賬款一一乙公司 1 170 000

　　貸：主營業(yè)務(wù)收入——銷售××商品 1 000 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)一一應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 170 000

　　借：主營業(yè)務(wù)成本——銷售××商品 520 000

　　貸：庫存商品——××商品 520 000

　　(2)在20×9年10月27日收到貨款

　　借：銀行存款 1 170 000

　　貸：應(yīng)收賬款——乙公司 1 170 000

　　(3)20×9年12月5日發(fā)生銷售退回，取得紅字增值稅專用發(fā)票

　　借：主營業(yè)務(wù)收入——銷售××商品 1 000 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 170 000

　　貸：銀行存款 1 170 000

　　借：庫存商品——××商品 520 000

　　貸：主營業(yè)務(wù)成本——銷售××商品 520 000

　　2.附有銷售退回條件的商品銷售

　　【教材例14-21】甲公司是一家健身器材銷售公司，20×9年1月1日，甲公司向乙公司銷售5 000件健身器材，單位銷售價(jià)格為500元，單位成本為400元，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價(jià)格為2 500 000元，增值稅稅額為425 000元。協(xié)議約定，乙公司應(yīng)于2月1日之前支付貨款，在6月30日之前有權(quán)退還健身器材。健身器材已經(jīng)發(fā)出，款項(xiàng)尚未收到。假定甲公司根據(jù)過去的經(jīng)驗(yàn)，估計(jì)該批健身器材退貨率約為20%;健身器材發(fā)出時(shí)納稅義務(wù)已經(jīng)發(fā)生;實(shí)際發(fā)生銷售退回時(shí)取得稅務(wù)機(jī)關(guān)開具的紅字增值稅專用發(fā)票。

　　甲公司的賬務(wù)處理如下：

　　(1)20×9年1月1日發(fā)出健身器材

　　借：應(yīng)收賬款——乙公司 2 925 000

　　貸：主營業(yè)務(wù)收入——銷售××健身器材 2 500 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 425 000

　　借：主營業(yè)務(wù)成本——銷售××健身器材 2 000 000

　　貸：庫存商品——××健身器材 2 000 000

　　(2)20×9年1月31日確認(rèn)估計(jì)的銷售退回

　　借：主營業(yè)務(wù)收入——銷售××健身器材 500 000

　　貸：主營業(yè)務(wù)成本一一銷售××健身器材 400 000

　　預(yù)計(jì)負(fù)債——預(yù)計(jì)退貨 100 000

　　(3)20×9年2月1日前收到貨款

　　借：銀行存款 2 925 000

　　貸：應(yīng)收賬款一一乙公司 2 925 000

　　(4)20×9年6月30日發(fā)生銷售退回，取得紅字增值稅專用發(fā)票，實(shí)際退貨量為1 000件，款項(xiàng)已經(jīng)支付

　　借：庫存商品——××健身器材 400 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)—一應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 85 000

　　預(yù)計(jì)負(fù)債——預(yù)計(jì)退貨 100 000

　　貸：銀行存款 585 000

　　如果實(shí)際退貨量為800件

　　借：庫存商品——××健身器材 320 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 68 000

　　主營業(yè)務(wù)成本——銷售××健身器材 80 000

　　預(yù)計(jì)負(fù)債一一預(yù)計(jì)退貨 100 000

　　貸：銀行存款 468 000

　　主營業(yè)務(wù)收入——銷售××健身器材 100 000

　　如果實(shí)際退貨量為1 200件

　　借：庫存商品——××健身器材 480 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 102 000

　　主營業(yè)務(wù)收入——銷售××健身器材 100 000

　　預(yù)計(jì)負(fù)債——預(yù)計(jì)退貨 100 000

　　貸：主營業(yè)務(wù)成本——銷售××健身器材 80 000

　　銀行存款 702 000

　　【教材例14-22】沿用【教材例14-21】假定甲公司無法根據(jù)過去的經(jīng)驗(yàn)估計(jì)該批健身器材的退貨率;健身器材發(fā)出時(shí)納稅義務(wù)已經(jīng)發(fā)生;發(fā)生銷售退回時(shí)取得稅務(wù)機(jī)關(guān)開具的紅字增值稅專用發(fā)票。甲公司的賬務(wù)處理如下：

　　(1)20×9年1月1日發(fā)出健身器材

　　借：應(yīng)收賬款——乙公司 425 000

　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 425 000

　　借：發(fā)出商品——××健身器材 2 000 000

　　貸：庫存商品——××健身器材 2 000 000

　　(2)20×9年2月1日前收到貨款

　　借：銀行存款 2 925 000

　　貸：預(yù)收賬款——乙公司 2 500 000

　　應(yīng)收賬款——乙公司 425 000

　　(3)20×9年6月30日退貨期滿，如沒有發(fā)生退貨

　　借：預(yù)收賬款——乙公司 2 500 000

　　貸：主營業(yè)務(wù)收入——銷售××健身器材 2 500 000

　　借：主營業(yè)務(wù)成本——銷售××健身器材 2 000 000

　　貸：發(fā)出商品——乙公司 2 000 000

　　6月30日退貨期滿，如發(fā)生2 000件退貨，取得紅字增值稅專用發(fā)票

　　借：預(yù)收賬款——乙公司 2 500 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 170 000

　　貸：主營業(yè)務(wù)收入——銷售××健身器材 1 500 000

　　銀行存款 1 170 000

　　借：主營業(yè)務(wù)成本——銷售××健身器材 1 200 000

　　庫存商品——××健身器材 800 000

　　貸：發(fā)出商品——乙公司 2 000 000

　　【例題·計(jì)算題】改編：假設(shè)甲公司07年年報(bào)批準(zhǔn)報(bào)出日為2008年4月10日，07年所得稅匯算清繳于2008年4月20日完成，所得稅率為25%，按稅后利潤10%提取盈余公積。則該銷售退回則屬于日后調(diào)整事項(xiàng)。

　　(1)編制調(diào)整分錄

　�、俳瑁阂郧澳甓葥p益調(diào)整(收入50000-折扣1000)49 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 8 500

　　貸：銀行存款 57 500

　　借：庫存商品 26 000

　　貸：以前年度損益調(diào)整 26 000

　　解答

　�、诮瑁簯�(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅 5 750

　　貸：以前年度損益調(diào)整 5 750

　　所得稅=(49000-26000)×25%= 5 750

　�、劢瑁豪麧櫡峙洹�—未分配利潤 17 250

　　貸：以前年度損益調(diào)整 17 250

　�、芙瑁河�余公積 1 725

　　貸：利潤分配——未分配利潤 1 725

　　(2)調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表的相關(guān)項(xiàng)目。

　　(九)房地產(chǎn)銷售的處理

　　企業(yè)自行建造或通過分包商建造房地產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)房地產(chǎn)建造協(xié)議條款和實(shí)際情況，判斷確認(rèn)收入應(yīng)適用的會計(jì)準(zhǔn)則。房地產(chǎn)購買方在建造工程開始前能夠規(guī)定房地產(chǎn)設(shè)計(jì)的主要結(jié)構(gòu)要素，或者能夠在建造過程中決定主要結(jié)構(gòu)變動(dòng)的，房地產(chǎn)建造協(xié)議符合建造合同定義，企業(yè)應(yīng)當(dāng)遵循建造合同收入的原則確認(rèn)收入;房地產(chǎn)購買方影響房地產(chǎn)設(shè)計(jì)能力有限(如僅能對基本設(shè)計(jì)方案做微小變動(dòng))的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)遵循收入準(zhǔn)則中銷售商品收入的原則確認(rèn)收入。

　　(十)具有融資性質(zhì)的分期收款銷售商品的處理

　　企業(yè)銷售商品，有時(shí)會采取分期收款的方式，如分期收款發(fā)出商品，即商品已經(jīng)交付，貨款分期收回。如果延期收取的貨款具有融資性質(zhì)，其實(shí)質(zhì)是企業(yè)向購貨方提供信貸，在符合收入確認(rèn)條件時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款的公允價(jià)值確定收入金額。應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款的公允價(jià)值，通常應(yīng)當(dāng)按照其未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值或商品現(xiàn)銷價(jià)格計(jì)算確定。

　　應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款與其公允價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)在合同或協(xié)議期間內(nèi)，按照應(yīng)收款項(xiàng)的攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的金額進(jìn)行攤銷，作為財(cái)務(wù)費(fèi)用的抵減處理。

　　具有融資性質(zhì)的分期收款銷售商品

　　發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入。

　�、侔l(fā)出商品時(shí)：

借：借長期應(yīng)收款			銷售協(xié)議價(jià)
貸：主營業(yè)務(wù)收入       未實(shí)現(xiàn)實(shí)現(xiàn)融資收入			公允價(jià)值：現(xiàn)銷價(jià)格或未來現(xiàn)金流量價(jià)值
			應(yīng)收款與現(xiàn)值之差，是將要取得的利息收入，是資產(chǎn)類科目

　　分期收款銷售

　�、谝院笃陂g，“未實(shí)現(xiàn)融資收益”采用實(shí)際利率法分?jǐn)�，沖減財(cái)務(wù)費(fèi)用(即確認(rèn)利息收入)。

　　借：未實(shí)現(xiàn)融資收益

　　貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用等

　　另外，增值稅銷項(xiàng)稅額在合同約定的收款日期予以確認(rèn)。

　　【教材例14-23】(要認(rèn)真看)

　　【例題6·多選題】2010年1月1日，甲公司采用分期收款方式向乙公司銷售一批商品，合同約定的銷售價(jià)格為5 000萬元，分5年于每年12月31日等額收取。該批商品成本為3 800萬元。如果采用現(xiàn)銷方式，該批商品的銷售價(jià)格為4 500萬元。不考慮增值稅等因素，2010年1月1日，甲公司該項(xiàng)銷售業(yè)務(wù)對財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的影響中，正確的有( )。(2011年考題)

　　A.增加長期應(yīng)收款4 500萬元

　　B.增加營業(yè)成本3 800萬元

　　C.增加營業(yè)收入5 000萬元

　　D.減少存貨3 800萬元

　　【答案】ABD

　　【解析】該業(yè)務(wù)的相關(guān)分錄為：

　　借：長期應(yīng)收款 5 000

　　貸：主營業(yè)務(wù)收入 4 500

　　未實(shí)現(xiàn)融資收益 500

　　借：主營業(yè)務(wù)成本 3 800

　　貸：庫存商品 3 800

　　因此2010年因該項(xiàng)銷售對報(bào)表中“長期應(yīng)收款”項(xiàng)目的影響金額為4 500(5 000-500)萬元，“營業(yè)收入”項(xiàng)目的影響金額為4 500萬元，“營業(yè)成本”項(xiàng)目的影響金額為3 800萬元，所以選項(xiàng)C不正確。

　　【例題·計(jì)算分析題】甲公司2012年1月1日售出大型設(shè)備一臺，協(xié)議約定采用分期收款方式，從銷售當(dāng)年末分5年分期收款，每年1 000萬元，合計(jì)5 000萬元，成本為3 000萬元。不考慮增值稅。假定銷貨方在銷售成立日應(yīng)收金額的公允價(jià)值為4 000萬元，實(shí)際利率為7.93%。

　　要求：編制甲公司的會計(jì)分錄。

　　【答案】

　　(1)2012年1月1日

　　借：長期應(yīng)收款 5 000

　　貸：主營業(yè)務(wù)收入 4 000

　　未實(shí)現(xiàn)融資收益 1 000

　　借：主營業(yè)務(wù)成本 3 000

　　貸：庫存商品 3 000

　　(2)2012年12月31日

　　未實(shí)現(xiàn)融資收益攤銷=每期期初應(yīng)收款本金余額×實(shí)際利率

　　每期期初應(yīng)收款本金余額=期初長期應(yīng)收款余額-期初未實(shí)現(xiàn)融資收益余額

　　未實(shí)現(xiàn)融資收益攤銷=(5 000-1 000)×7.93%=317.20(萬元)

　　借：銀行存款 1 000

　　貸：長期應(yīng)收款 1 000

　　借：未實(shí)現(xiàn)融資收益 317.20

　　貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用 317.20

　　(3)2013年12月31日

　　未實(shí)現(xiàn)融資收益攤銷=[(5 000-1 000)-(1 000-317.20)]×7.93%=263.05(萬元)

　　借：銀行存款 1 000

　　貸：長期應(yīng)收款 1 000

　　借：未實(shí)現(xiàn)融資收益 263.05

　　貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用 263.05

　　(4)2014年12月31日

　　未實(shí)現(xiàn)融資收益攤銷=[(5 000-1 000-1 000)-(1 000-317.20-263.05)]×7.93%=204.61(萬元)

　　借：銀行存款 1 000

　　貸：長期應(yīng)收款 1 000

　　借：未實(shí)現(xiàn)融資收益 204.61

　　貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用 204.61

　　(5)2015年12月31日

　　未實(shí)現(xiàn)融資收益攤銷=[(5 000-1 000-1 000-1 000)-(1 000-317.20-263.05-204.61)]×7.93%=141.54(萬元)

　　借：銀行存款 1 000

　　貸：長期應(yīng)收款 1 000

　　借：未實(shí)現(xiàn)融資收益 141.54

　　貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用 141.54

　　(6)2016年12月31日

　　未實(shí)現(xiàn)融資收益攤銷=1 000-317.20-263.05-204.61-141.54=73.60(萬元)

　　借：銀行存款 1 000

　　貸：長期應(yīng)收款 1 000

　　借：未實(shí)現(xiàn)融資收益 73.60

　　貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用 73.60

　　(十一)售后回購的處理

　　采用售后回購方式銷售商品的，收到的款項(xiàng)應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債;回購價(jià)格大于原售價(jià)的，差額應(yīng)在回購期間按期計(jì)提利息，計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。有確鑿證據(jù)表明售后回購交易滿足銷售商品收入確認(rèn)條件的，銷售的商品按售價(jià)確認(rèn)收入，回購的商品作為購進(jìn)商品處理。

　　企業(yè)采用售后回購方式融入資金的，應(yīng)按實(shí)際收到的金額，借記“銀行存款”科目，貸記“其他應(yīng)付款”科目�；刭弮r(jià)格與原銷售價(jià)格之間的差額，應(yīng)在售后回購期間內(nèi)按期計(jì)提利息費(fèi)用，借記“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目，貸記“其他應(yīng)付款”科目。按照合同約定購回該項(xiàng)商品時(shí)，應(yīng)按實(shí)際支付的金額，借記“其他應(yīng)付款”科目，貸記“銀行存款”科目。

　　【教材例14-24】甲公司在20×9年6月1日與乙公司簽訂一項(xiàng)銷售合同，根據(jù)合同向乙公司銷售一批商品，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價(jià)格為1 000 000元，增值稅稅額為170 000元，商品并未發(fā)出，款項(xiàng)已經(jīng)收到。該批商品成本為800 000元。6月1日，簽訂的補(bǔ)充合同約定，甲公司應(yīng)于10月31日將所售商品回購，回購價(jià)為1 100 000元(不含增值稅稅額)。

　　甲公司的賬務(wù)處理如下：

　　(1)20×9年6月1日，簽訂銷售合同，發(fā)生增值稅納稅義務(wù)

　　借：銀行存款 1 170 000

　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 170 000

　　其他應(yīng)付款——乙公司 1 000 000

　　(2)回購價(jià)大于原售價(jià)的差額，應(yīng)在回購期間按期計(jì)提利息費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用。由于回購期間為5個(gè)月，貨幣時(shí)間價(jià)值影響不大，因此，采用直線法計(jì)提利息費(fèi)用。每月計(jì)提利息費(fèi)用為20 000元(100 000÷5)

　　借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 20 000

　　貸：其他應(yīng)付款——乙公司 20 000

　　(3)20×9年10月31日回購商品時(shí)，收到的增值稅專用發(fā)票上注明的商品價(jià)款為1 100 000元，增值稅稅額為187 000元，款項(xiàng)已經(jīng)支付

　　借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 187 000

　　財(cái)務(wù)費(fèi)用——售后回購 20 000

　　其他應(yīng)付款——乙公司 1 080 000

　　貸：銀行存款 1 287 000

　　【例題·計(jì)算題】20×7年5月1日，甲公司向乙公司銷售一批商品，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價(jià)款為100萬元，增值稅稅額為17萬元。該批商品成本為80萬元;商品并未發(fā)出，款項(xiàng)已經(jīng)收到。協(xié)議約定，甲公司應(yīng)于9月30日將所售商品購回，回購價(jià)為110萬元(不含增值稅額)。

　　解答

　　① 5月1日發(fā)出商品時(shí)：

　　借：銀行存款 1170 000

　　貸：其他應(yīng)收款 1000 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅 170 000

　�、诨刭徠�5個(gè)月平攤購銷差價(jià)10萬：

　　借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 20 000

　　貸：其他應(yīng)付款 20 000

　　這筆分錄連做五個(gè)月，到回購日9月30日，其他應(yīng)付款=1 000 000+20 000×5=1 100 000。

　　(十二)售后租回

　　在大多數(shù)情況下，售后租回屬于融資交易，企業(yè)不應(yīng)確認(rèn)銷售商品收入，收到的款項(xiàng)應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債，售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額應(yīng)當(dāng)分別不同情況進(jìn)行會計(jì)處理：

　　1.如果售后租回交易認(rèn)定為融資租賃，售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額應(yīng)當(dāng)予以遞延，并按照該項(xiàng)租賃資產(chǎn)的折舊進(jìn)度進(jìn)行分?jǐn)�，作為折舊費(fèi)用的調(diào)整。

　　2.企業(yè)的售后租回交易認(rèn)定為經(jīng)營租賃的，應(yīng)當(dāng)分別以下情況處理：

　　(1)有確鑿證據(jù)表明售后租回交易是按照公允價(jià)值達(dá)成的,售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。

　　(2)售后租回交易如果不是按照公允價(jià)值達(dá)成的，售價(jià)低于公允價(jià)值的差額，應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益;但若該損失將由低于市價(jià)的未來租賃付款額補(bǔ)償時(shí)，有關(guān)損失應(yīng)予以遞延(遞延收益)，并按與確認(rèn)租金費(fèi)用相一致的方法在租賃期內(nèi)進(jìn)行分?jǐn)?如果售價(jià)大于公允價(jià)值，其大于公允價(jià)值的部分應(yīng)計(jì)入遞延收益，并在租賃期內(nèi)分?jǐn)偂?/P>

　　2010年準(zhǔn)則講解：售后租回交易認(rèn)定為經(jīng)營租賃的，應(yīng)當(dāng)分別情況處理:在有確鑿證據(jù)表明售后租回交易是按照公允價(jià)值達(dá)成的, 售價(jià)與賬面價(jià)值的差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。如果售后租回交易不是按照公允價(jià)值達(dá)成的,有關(guān)損益應(yīng)于當(dāng)期確認(rèn);但若該損失將由低于市價(jià)的未來付款額補(bǔ)償,應(yīng)將其遞延,并按與確認(rèn)租金費(fèi)用相一致的方法分?jǐn)傆陬A(yù)計(jì)的資產(chǎn)使用期限內(nèi);售價(jià)高于公允價(jià)值的，其高出公允價(jià)值的部分應(yīng)予遞延，并在預(yù)計(jì)的使用期限內(nèi)攤銷。

售后租回交易形成經(jīng)營租賃	按照公允價(jià)值達(dá)成	售價(jià)與賬面價(jià)值的差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益
	售后租回交易不是按照公允價(jià)值達(dá)成	售價(jià)低于公允價(jià)值	售價(jià)大于賬面價(jià)值	應(yīng)確認(rèn)利潤
			售價(jià)小于賬面價(jià)值（損失）	損失不能得到補(bǔ)償，確認(rèn)損失
				損失能夠得到補(bǔ)償，確認(rèn)遞延收益，以后攤銷
		售價(jià)高于公允價(jià)值	其高出公允價(jià)值的部分應(yīng)予遞延，并在預(yù)計(jì)的使用期限內(nèi)攤銷，公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益

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