第十六章 外 幣 折 算

　　第一節(jié) 外幣交易的會(huì)計(jì)處理

　　外幣交易是指以外幣計(jì)價(jià)或者結(jié)算的交易，包括買入或者賣出以外幣計(jì)價(jià)的商品或者勞務(wù);借入或者借出外幣資金和其他以外幣計(jì)價(jià)或者結(jié)算的交易。外幣是指企業(yè)記賬本位幣以外的貨幣。

　　外幣交易的會(huì)計(jì)處理涉及的主要問(wèn)題有：記賬本位幣的確定;外幣交易發(fā)生日折算匯率的選擇及相應(yīng)的外幣交易初始確認(rèn)的會(huì)計(jì)處理;資產(chǎn)負(fù)債表日及結(jié)算日折算匯率的選擇及所產(chǎn)生匯兌差額的會(huì)計(jì)處理。

　　一、記賬本位幣的確定

　　(一) 記賬本位幣的定義

　　記賬本位幣是指企業(yè)經(jīng)營(yíng)所處的主要經(jīng)濟(jì)環(huán)境中的貨幣。它通常是企業(yè)主要產(chǎn)生和支出現(xiàn)金的經(jīng)濟(jì)環(huán)境中的貨幣，因?yàn)槭褂眠@一貨幣最能反映企業(yè)主要交易業(yè)務(wù)的經(jīng)濟(jì)結(jié)果。

　　(二) 企業(yè)記賬本位幣的確定

　　我國(guó)企業(yè)通常應(yīng)選擇人民幣作為記賬本位幣。業(yè)務(wù)收支以人民幣以外的貨幣為主的企業(yè)，可以按規(guī)定選定其中一種貨幣作為記賬本位幣。但是編報(bào)的財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)當(dāng)折算為人民幣。

　　企業(yè)選定記賬本位幣，應(yīng)當(dāng)考慮下列因素：(1) 該貨幣主要影響商品和勞務(wù)的銷售價(jià)格，通常以該貨幣進(jìn)行商品和勞務(wù)的計(jì)價(jià)及結(jié)算;(2) 該貨幣主要影響商品和勞務(wù)所需人工、材料和其他費(fèi)用，通常以該貨幣進(jìn)行上述費(fèi)用的計(jì)價(jià)和結(jié)算;(3) 融資活動(dòng)獲得的貨幣以及保存從經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中收取款項(xiàng)所使用的貨幣。

　　在確定企業(yè)的記賬本位幣時(shí)，上述因素的重要程度因企業(yè)具體情況不同而不同，需要企業(yè)管理層根據(jù)實(shí)際情況進(jìn)行判斷。一般情況下，綜合考慮前兩項(xiàng)因素即可確定企業(yè)的記賬本位幣，但有些情況下，僅根據(jù)收支情況難以確定記賬本位幣的，企業(yè)需要進(jìn)一步結(jié)合第三項(xiàng)因素進(jìn)行綜合分析后作出選擇。需要強(qiáng)調(diào)的是，這并不是說(shuō)企業(yè)管理層可以根據(jù)需要隨意選擇記賬本位幣，企業(yè)管理層根據(jù)實(shí)際情況只能確定其中的一種貨幣作為記賬本位幣。

　　【例16-1】 甲公司為外貿(mào)自營(yíng)出口企業(yè)，超過(guò)80%的營(yíng)業(yè)收入來(lái)自對(duì)美國(guó)的出口，其商品銷售價(jià)格主要受美元的影響，以美元計(jì)價(jià)。因此，從影響商品和勞務(wù)銷售價(jià)格的角度看，甲公司應(yīng)選擇美元作為記賬本位幣。

　　如果甲公司除廠房設(shè)施、30%的人工成本在國(guó)內(nèi)以人民幣采購(gòu)或支付外，生產(chǎn)所需原材料、機(jī)器設(shè)備及70%以上的人工成本都以美元采購(gòu)或支付，則可確定甲公司的記賬本位幣是美元。

　　但是，如果甲公司95%以上的人工成本、原材料及相應(yīng)的廠房設(shè)施、機(jī)器設(shè)備等在國(guó)內(nèi)采購(gòu)并以人民幣計(jì)價(jià)，甲公司取得的美元營(yíng)業(yè)收入在匯回國(guó)內(nèi)時(shí)直接兌換成了人民幣存款，且甲公司對(duì)美元匯率波動(dòng)產(chǎn)生的外幣風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行了套期保值，降低了匯率波動(dòng)對(duì)企業(yè)取得的外幣銷售收入的影響，那么，甲公司可以選擇人民幣作為記賬本位幣。

　　(三) 境外經(jīng)營(yíng)記賬本位幣的確定

　　境外經(jīng)營(yíng)是指企業(yè)在境外的子公司、合營(yíng)企業(yè)、聯(lián)營(yíng)企業(yè)、分支機(jī)構(gòu)。企業(yè)在境內(nèi)的子公司、合營(yíng)企業(yè)、聯(lián)營(yíng)企業(yè)、分支機(jī)構(gòu)，采用不同于本企業(yè)記賬本位幣的，也視同境外經(jīng)營(yíng)。

　　確定境外經(jīng)營(yíng)記賬本位幣時(shí)，除考慮上述確定企業(yè)記賬本位幣需要考慮的因素外，還應(yīng)當(dāng)考慮下列有關(guān)該境外經(jīng)營(yíng)與企業(yè)之間關(guān)系的一些因素：(1) 境外經(jīng)營(yíng)對(duì)其所從事的活動(dòng)是否擁有很強(qiáng)的自主性。如果境外經(jīng)營(yíng)所從事的活動(dòng)是視同本企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的延伸，構(gòu)成企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的組成部分，該境外經(jīng)營(yíng)應(yīng)當(dāng)選擇與企業(yè)記賬本位幣相同的貨幣作為記賬本位幣;如果境外經(jīng)營(yíng)所從事的活動(dòng)擁有極大的自主性，境外經(jīng)營(yíng)就不能選擇與企業(yè)記賬本位幣相同的貨幣作為記賬本位幣。(2) 境外經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中與企業(yè)的交易是否在境外經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中占有較大比重。如果境外經(jīng)營(yíng)與企業(yè)的交易在境外經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中所占的比例較高，境外經(jīng)營(yíng)應(yīng)當(dāng)選擇與企業(yè)記賬本位幣相同的貨幣作為記賬本位幣;反之，應(yīng)選擇其他貨幣。(3) 境外經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量是否直接影響企業(yè)的現(xiàn)金流量、是否可以隨時(shí)匯回。如果境外經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量直接影響企業(yè)的現(xiàn)金流量，并可隨時(shí)匯回，境外經(jīng)營(yíng)應(yīng)當(dāng)選擇與企業(yè)記賬本位幣相同的貨幣作為記賬本位幣;反之，應(yīng)選擇其他貨幣。(4) 境外經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量是否足以償還其現(xiàn)有債務(wù)和可預(yù)期的債務(wù)。如果境外經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量在企業(yè)不提供資金的情況下，難以償還其現(xiàn)有債務(wù)和正常情況下可預(yù)期的債務(wù)，境外經(jīng)營(yíng)應(yīng)當(dāng)選擇與企業(yè)記賬本位幣相同的貨幣作為記賬本位幣;反之，應(yīng)選擇其他貨幣。

　　綜上所述，企業(yè)確定本企業(yè)記賬本位幣或其境外經(jīng)營(yíng)記賬本位幣時(shí)，在多種因素混合在一起記賬本位幣不明顯的情況下，應(yīng)當(dāng)優(yōu)先考慮(二)中的(1)、(2)項(xiàng)因素，然后考慮融資活動(dòng)獲得的貨幣、保存從經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中收取款項(xiàng)時(shí)所使用的貨幣，以及(三)中的因素，以確定記賬本位幣。

　　(四) 記賬本位幣的變更

　　企業(yè)記賬本位幣一經(jīng)確定，不得隨意變更，除非與確定記賬本位幣相關(guān)的企業(yè)經(jīng)營(yíng)所處的主要經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)生重大變化。主要經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)生重大變化，通常是指企業(yè)主要產(chǎn)生和支出現(xiàn)金的環(huán)境發(fā)生重大變化。

　　企業(yè)因經(jīng)營(yíng)所處的主要經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)生重大變化，確需變更記賬本位幣的，應(yīng)當(dāng)采用變更當(dāng)日的即期匯率將所有項(xiàng)目折算為變更后的記賬本位幣，折算后的金額作為以新的記賬本位幣計(jì)量的歷史成本，由于采用同一即期匯率進(jìn)行折算，不會(huì)產(chǎn)生匯兌差額。企業(yè)需要提供確鑿的證據(jù)表明企業(yè)經(jīng)營(yíng)所處的主要經(jīng)濟(jì)環(huán)境確實(shí)發(fā)生了重大變化，并應(yīng)當(dāng)在附注中披露變更的理由。

　　企業(yè)記賬本位幣發(fā)生變更的，在按照變更當(dāng)日的即期匯率將所有項(xiàng)目變更為記賬本位幣時(shí)，其比較財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)當(dāng)以可比當(dāng)日的即期匯率折算所有資產(chǎn)負(fù)債表和利潤(rùn)表項(xiàng)目。

　　二、外幣交易的會(huì)計(jì)處理

　　(一) 外幣交易發(fā)生日的初始確認(rèn)

　　企業(yè)發(fā)生外幣交易的，應(yīng)在初始確認(rèn)時(shí)采用交易發(fā)生日的即期匯率或即期匯率的近似匯率將外幣金額折算為記賬本位幣金額，按照折算后的記賬本位幣金額等級(jí)有關(guān)賬戶;在登記有關(guān)記賬本位幣賬戶的同時(shí)，按照外幣金額登記相應(yīng)的外幣賬戶。

　　企業(yè)通常應(yīng)當(dāng)采用即期匯率進(jìn)行折算。即期匯率一般指中國(guó)人民銀行公布的當(dāng)日人民幣匯率的中間價(jià)。但是，在企業(yè)發(fā)生單純的貨幣兌換交易或涉及貨幣兌換的交易事項(xiàng)時(shí)，僅用中間價(jià)不能反映貨幣買賣的損益，則應(yīng)當(dāng)按照交易實(shí)際采用的匯率(即銀行買入價(jià)或賣出價(jià))折算。

　　當(dāng)匯率變化不大時(shí)，為簡(jiǎn)化核算，企業(yè)也可以采用即期匯率的近似匯率進(jìn)行折算。即期匯率的近似匯率是指按照系統(tǒng)合理的方法確定的、與交易發(fā)生日即期匯率近似的匯率，通常采用當(dāng)期平均匯率或加權(quán)平均匯率等。

　　【例16-2】 甲公司屬于增值稅一般納稅人，記賬本位幣為人民幣，其外幣交易采用交易日即期匯率折算。20x9年3月2日，甲公司從國(guó)外乙公司購(gòu)入某原材料，貨款300 000美元，當(dāng)日的即期匯率為1美元 = 6.83人民幣元，按照規(guī)定應(yīng)繳納的進(jìn)口關(guān)稅為204 900人民幣元，支付進(jìn)口增值稅為348 330人民幣元，貨款尚未支付，進(jìn)口關(guān)稅及增值稅已由銀行存款支付。

　　甲公司賬務(wù)處理為：

　　借：原材料——xx材料(300 000×6.83+204 900) 2 253 900

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 348 330

　　貸：應(yīng)付賬款——乙公司(美元) 2 049 000

　　銀行存款(204 900+348 330) 553 230

　　【例16-3】 甲公司記賬本位幣為人民幣，外幣交易采用交易日即期匯率折算。20x9年4月10日，向國(guó)外丙公司出口銷售商品一批，根據(jù)銷售合同，貨款共計(jì)800 000歐元，當(dāng)日的即期匯率為1歐元 = 8.87人民幣元。假定不考慮增值稅等相關(guān)稅費(fèi)，貨款尚未收到。

　　甲公司賬務(wù)處理為：

　　借：應(yīng)收賬款——丙公司(歐元)(800 000×8.87) 7 096 000

　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入——出口xx商品 7 096 000

　　【例16-4】 甲公司的記賬本位幣為人民幣，其外幣交易采用交易日即期匯率折算。20x9年2月4日，從銀行借入200 000英鎊，期限為6個(gè)月，年利率為5%(等于實(shí)際利率)，借入的英鎊暫存銀行。借入當(dāng)日的即期匯率為1英鎊 = 9.83人民幣元。

　　甲公司賬務(wù)處理為：

　　借：銀行存款——xx銀行(英鎊)(200 000×9.83) 1 966 000

　　貸：短期借款——xx銀行(英鎊) 1 966 000

　　【例16-5】 甲公司的記賬本位幣為人民幣，其外幣交易采用交易日即期匯率折算。20x9年7月28日，將貨款1 000 000歐元到銀行兌換成人民幣，銀行當(dāng)日的歐元買入價(jià)為1 歐元 = 9.51人民幣元，中間價(jià)為1 歐元 = 9.72人民幣元。

　　本例中，企業(yè)與銀行發(fā)生貨幣兌換，兌換所用匯率為銀行的買入價(jià)，而通常記賬所用的即期匯率為中間價(jià)，由此產(chǎn)生的匯兌差額計(jì)入當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用。甲公司當(dāng)日的賬務(wù)處理為：

　　借：銀行存款——xx銀行(人民幣)(1 000 000×9.51) 9 510 000

　　財(cái)務(wù)費(fèi)用——匯兌差額 210 000

　　貸：銀行存款——xx銀行(歐元)(1 000 000×9.72) 9 720 000

　　企業(yè)收到以投資者以外幣投入的資本，無(wú)論是否有合同約定匯率，均不得采用合同約定匯率和即期匯率的近似匯率折算，而應(yīng)當(dāng)采用交易發(fā)生日即期匯率折算。這樣，外幣投入資本與相應(yīng)的貨幣性項(xiàng)目的記賬本位幣金額相等，不產(chǎn)生外幣資本折算差額。需要說(shuō)明的是，雖然“股本(或?qū)嵤召Y本)”賬戶的金額不能反映股權(quán)比例，但并不改變企業(yè)分配和清算的約定比例，這一約定比例通常已經(jīng)包括在合同當(dāng)中。

　　根據(jù)《關(guān)于外商投資的公司審批登記管理法律適用若干問(wèn)題的執(zhí)行意見(jiàn)》(工商外企字[2006]81號(hào))的規(guī)定，外商投資公司的注冊(cè)資本只能采用收到出資當(dāng)日的即期匯率，不再使用合同匯率，也不使用即期匯率的近似匯率，與其相對(duì)應(yīng)的資產(chǎn)類科目也不使用即期匯率的近似匯率。這樣，外幣投入資本不會(huì)產(chǎn)生匯兌差額，資產(chǎn)類科目在期末仍分別貨幣性項(xiàng)目與非貨幣性項(xiàng)目進(jìn)行處理。

　　【例16-6】 甲公司的記賬本位幣為人民幣，其外幣交易采用交易日即期匯率折算。20x9年2月25日，甲公司為增資擴(kuò)股與某外商簽訂投資合同，當(dāng)日收到外商投資資本2 000 000美元，當(dāng)日的即期匯率為1 美元 = 6.82人民幣元，其中，13 000 000人民幣元作為注冊(cè)資本的組成部分。假定投資合同約定的匯率為1美元 = 6.85人民幣元。

　　甲公司賬務(wù)處理為：

　　借：銀行存款——xx銀行(美元)(2 000 000×6.82) 13 640 000

　　貸：實(shí)收資本——xx 13 000 000

　　資本公積——資本溢價(jià) 640 000

　　(二) 資產(chǎn)負(fù)債表日及結(jié)算日的會(huì)計(jì)處理

　　1. 外幣貨幣性項(xiàng)目

　　貨幣性項(xiàng)目是指企業(yè)持有的貨幣和將以固定或可確定金額的貨幣收取的資產(chǎn)或者償付的負(fù)債。貨幣性項(xiàng)目分為貨幣性資產(chǎn)和貨幣性負(fù)債：貨幣性資產(chǎn)包括現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款、長(zhǎng)期應(yīng)收款等;貨幣性負(fù)債包括應(yīng)付賬款、其他應(yīng)付款、短期借款、應(yīng)付債券、長(zhǎng)期借款、長(zhǎng)期應(yīng)付款等。

　　資產(chǎn)負(fù)債表日及結(jié)算貨幣性項(xiàng)目時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用當(dāng)日即期匯率折算外幣貨幣性項(xiàng)目，因當(dāng)日即期匯率與初始確認(rèn)時(shí)或者前一資產(chǎn)負(fù)債表日即期匯率不同而產(chǎn)生的匯兌差額，計(jì)入當(dāng)期損益。可供出售外幣貨幣性金融資產(chǎn)形成的匯兌差額，也應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。

　　【例16-7】 沿用【例16-2】，20x9年3月31日，甲公司尚未向乙公司支付所欠貨款，當(dāng)日即期匯率為1美元 = 6.8人民幣元。則對(duì)該筆交易產(chǎn)生的外幣貨幣性項(xiàng)目“應(yīng)付賬款”采用期末即期匯率進(jìn)行折算，折算為記賬本位幣2 040 000人民幣元(300 000×6.8)，與其原記賬本位幣之差額9 000人民幣元計(jì)入當(dāng)期損益。

　　甲公司賬務(wù)處理為：

　　借：應(yīng)付賬款——乙公司(美元)[300 000×(6.8-6.83)] 9 000

　　貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用——匯兌差額 9 000

　　【例16-8】 沿用【例16-3】，20x9年4月30日，甲公司仍未收到丙公司購(gòu)貨款，當(dāng)日的即期匯率為1歐元 = 9.08人民幣元。則對(duì)該筆交易產(chǎn)生的外幣貨幣性項(xiàng)目“應(yīng)收賬款”采用期末即期匯率進(jìn)行折算，折算為記賬本位幣7 264 000人民幣元(800 000×9.08)，與其原記賬本位幣之差額168 000人民幣元計(jì)入當(dāng)期損益。

　　甲公司賬務(wù)處理為：

　　借：應(yīng)收賬款——丙公司(歐元)[800 000×(9.08-8.87)] 168 000

　　貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用——匯兌差額 168 000

　　假定20x9年5月20日收到上述貨款，兌換成人民幣直接存入銀行，當(dāng)日銀行的歐元買入價(jià)為1 歐元 = 9.28人民幣元。甲公司賬務(wù)處理為：

　　借：銀行存款——xx銀行(人民幣)(800 000×9.28) 7 424 000

　　貸：應(yīng)收賬款——丙公司(歐元) 7 264 000

　　財(cái)務(wù)費(fèi)用——匯兌差額 160 000

　　【例16-9】 沿用【例16-4】，假定20x9年2月28日即期匯率為1英鎊 = 9.75人民幣元，則對(duì)該筆交易產(chǎn)生的外幣貨幣性項(xiàng)目“短期借款——xx銀行(英鎊)”采用期末即期匯率進(jìn)行折算，折算為記賬本位幣1 950 000人民幣元(200 000×9.75)，與其原記賬本位幣之差額16 000人民幣元計(jì)入當(dāng)期損益。

　　甲公司賬務(wù)處理為：

　　借：短期借款——xx銀行(英鎊) 16 000

　　貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用——匯兌差額 16 000

　　20x9年8月4日以人民幣歸還所借英鎊，當(dāng)日銀行的英鎊賣出價(jià)為1英鎊 = 11.27人民幣元，假定價(jià)款利息在到期歸還本金時(shí)一并支付，則當(dāng)日應(yīng)歸還銀行借款利息5 000英鎊(200 000×5%÷12×6)，按當(dāng)日英鎊賣出價(jià)折算為人民幣為56 350元(5 000×11.27)。假定20x9年7月31日的即期匯率為1英鎊 = 9.75人民幣元。甲公司賬務(wù)處理為：

　　借：短期借款——xx銀行(英鎊) 1 950 000

　　財(cái)務(wù)費(fèi)用——匯兌差額 304 000

　　貸：銀行存款——xx銀行(人民幣)(200 000×11.27) 2 254 000

　　借：財(cái)務(wù)費(fèi)用——利息費(fèi)用(5 000×11.27) 56 350

　　貸：銀行存款——xx銀行(人民幣) 56 350

　　2. 外幣非貨幣性項(xiàng)目

　　非貨幣性項(xiàng)目是貨幣性項(xiàng)目以外的項(xiàng)目，如存貨、長(zhǎng)期股權(quán)投資、交易性金融資產(chǎn)(股票、基金等)、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等。

　　(1) 以歷史成本計(jì)量的外幣非貨幣性項(xiàng)目，已在交易發(fā)生日按當(dāng)日即期匯率折算，資產(chǎn)負(fù)債表日不應(yīng)改變其原記賬本位幣金額，不產(chǎn)生匯兌差額。

　　【例16-10】 甲公司的記賬本位幣為人民幣，其外幣交易采用交易日即期匯率折算。20x9年3月2日進(jìn)口一臺(tái)機(jī)器設(shè)備，支付價(jià)款1 000 000美元，已按當(dāng)日即期匯率1美元 = 6.83人民幣元折算為人民幣并記入“固定資產(chǎn)”賬戶�！肮潭ㄙY產(chǎn)”屬于非貨幣性項(xiàng)目，因此，資產(chǎn)負(fù)債表日也不需要再按照當(dāng)日即期匯率進(jìn)行調(diào)整。

　　(2) 以成本與可變現(xiàn)凈值孰低計(jì)量的存貨，在以外幣購(gòu)入存貨并且該存貨在資產(chǎn)負(fù)債表日的可變現(xiàn)凈值以外幣反映的情況下，確定資產(chǎn)負(fù)債表日存貨價(jià)值時(shí)應(yīng)當(dāng)考慮匯率變動(dòng)的影響。即先將可變現(xiàn)凈值按資產(chǎn)負(fù)債表日即期匯率折算為記賬本位幣金額，再與以記賬本位幣反映的存貨成本進(jìn)行比較，從而確定該項(xiàng)存貨的期末價(jià)值。

　　【例16-11】 甲公司為醫(yī)療設(shè)備經(jīng)銷商，其記賬本位幣為人民幣，外幣交易采用交易日即期匯率折算。20x9年10月8日，以1 000歐元/臺(tái)的價(jià)格從國(guó)外購(gòu)入某新型醫(yī)療設(shè)備200臺(tái)(該設(shè)備在國(guó)內(nèi)市場(chǎng)尚無(wú)供應(yīng))，當(dāng)日即期匯率為1歐元 = 9.28人民幣元。20x9年12月31日，尚有120臺(tái)設(shè)備未銷售出去，國(guó)內(nèi)市場(chǎng)仍無(wú)該設(shè)備供應(yīng)，其在國(guó)際市場(chǎng)的價(jià)格已降至920歐元/臺(tái)。20x9年12月31日的即期匯率是1歐元 = 9.66人民幣元。假定不考慮增值稅等相關(guān)稅費(fèi)。

　　本例中，由于存貨在資產(chǎn)負(fù)債表日采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低計(jì)量，因此，在以外幣購(gòu)入存貨并且該存貨在資產(chǎn)負(fù)債表日獲得的可變現(xiàn)凈值以外幣反映時(shí)，確定該項(xiàng)存貨的期末價(jià)值時(shí)應(yīng)當(dāng)考慮匯率變動(dòng)的影響。

　　12月31日甲公司對(duì)該項(xiàng)設(shè)備應(yīng)計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 = 1 000×120×9.28-920×120×9.66

　　= 47 136(人民幣元)

　　借：資產(chǎn)減值損失——存貨——xx醫(yī)療設(shè)備 47 136

　　貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備——xx醫(yī)療設(shè)備 47 136

　　(3) 以公允價(jià)值計(jì)量的外幣非貨幣性項(xiàng)目，期末公允價(jià)值以外幣反映的，應(yīng)當(dāng)先將該外幣金額按照公允價(jià)值確定當(dāng)日的即期匯率折算為記賬本位幣金額，再與原記賬本位幣金額進(jìn)行比較。屬于交易性金融資產(chǎn)(股票、基金等)的，折算后的記賬本位幣金額與原記賬本位幣金額之間的差額應(yīng)作為公允價(jià)值變動(dòng)損益(含匯率變動(dòng))，計(jì)入當(dāng)期損益;屬于可供出售金融資產(chǎn)的，差額則應(yīng)計(jì)入資本公積。

　　【例16-12】 甲公司的記賬本位幣為人民幣，其外幣交易采用交易日即期匯率折算。20x9年6月8日，以每股4美元的價(jià)格購(gòu)入乙公司B股20 000股，劃分為交易性金融資產(chǎn)核算，當(dāng)日匯率為1美元 = 6.82人民幣元，款項(xiàng)已支付。20x9年6月30日，乙公司B股市價(jià)變?yōu)槊抗?.5美元，當(dāng)日匯率為1美元 = 6.83人民幣元。假定不考慮相關(guān)稅費(fèi)的影響。

　　20x9年6月8日，甲公司購(gòu)入股票

　　借：交易性金融資產(chǎn)——乙公司B股——成本(4×20 000×6.82) 545 600

　　貸：銀行存款——xx銀行(美元) 545 600

　　根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》的相關(guān)規(guī)定，交易性金融資產(chǎn)以公允價(jià)值計(jì)量。由于該項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)以外幣計(jì)價(jià)，在資產(chǎn)負(fù)債表日，不僅應(yīng)考慮B股股票市價(jià)的波動(dòng)，還應(yīng)一并考慮美元與人民幣之間匯率變動(dòng)的影響。上述交易性金融資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表日應(yīng)按478 100人民幣元(3.5×20 000×6.83)入賬，與原賬面價(jià)值545 600人民幣元的差額為67 500人民幣元應(yīng)直接計(jì)入公允價(jià)值變動(dòng)損益。這67 500人民幣元的差額實(shí)際上既包含了甲公司所購(gòu)乙公司B股股票公允價(jià)值(股價(jià))變動(dòng)的影響，又包含了人民幣與美元之間匯率變動(dòng)的影響。甲公司相關(guān)的賬務(wù)處理為：

　　借：公允價(jià)值變動(dòng)損益——乙公司B股 67 500

　　貸：交易性金融資產(chǎn)——乙公司B股——公允價(jià)值變動(dòng) 67 500

　　20x9年7月24日，甲公司將所購(gòu)乙公司B股股票按當(dāng)日市價(jià)每股4.2美元全部售出，所得價(jià)款為84 000美元，按當(dāng)日匯率1美元 = 6.84人民幣元折算為574 560人民幣元(4.2×20 000×6.84)，與其原賬面價(jià)值478 100人民幣元的差額為96 460人民幣元。對(duì)于匯率的變動(dòng)和股價(jià)的變動(dòng)不進(jìn)行區(qū)分，均作為投資收益進(jìn)行處理。因此，售出乙公司B股當(dāng)日，甲公司相關(guān)的賬務(wù)處理為：

　　借：銀行存款——xx銀行(美元) 574 560

　　交易性金融資產(chǎn)——乙公司B股——公允價(jià)值變動(dòng) 67 500

　　貸：交易性金融資產(chǎn)——乙公司B股——成本 545 600

　　投資收益——出售乙公司B股 96 460

　　借：投資收益——出售乙公司B股 67 500

　　貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益——乙公司B股 67 500

　　【例16-13】 甲公司以人民幣作為記賬本位幣，其外幣交易采用交易日即期匯率折算，按月計(jì)算匯兌損益。甲公司在銀行開設(shè)有歐元賬戶。

　　甲公司有關(guān)外幣賬戶20x9年5月31日的余額如表16-1所示。

　　表16-1

　　(1) 甲公司20x9年6月份發(fā)生的有關(guān)外幣交易或事項(xiàng)如下：

　�、� 6月5日，以人民幣向銀行買入200 000歐元。當(dāng)日即期匯率為1歐元 = 9.69人民幣元，當(dāng)日銀行賣出價(jià)為1歐元 = 9.75人民幣元。

　�、� 6月12日，從國(guó)外購(gòu)入一批原材料，總價(jià)款為400 000歐元。該原材料已驗(yàn)收入庫(kù)，貨款尚未支付。當(dāng)日即期匯率為1歐元 = 9.64人民幣元。另外，以銀行存款支付該原材料的進(jìn)口關(guān)稅644 000人民幣元，增值稅765 000人民幣元。

　�、� 6月16日，出口銷售一批商品，銷售價(jià)款為600 000歐元，貨款尚未收到。當(dāng)日即期匯率為

　　1歐元 = 9.41人民幣元。假設(shè)不考慮相關(guān)稅費(fèi)。

　�、� 6月25日，收到應(yīng)收賬款300 000歐元，款項(xiàng)已存入銀行。當(dāng)日即期匯率為1歐元 = 9.54人民幣元。該應(yīng)收賬款系2月份出口銷售發(fā)生的。

　　⑤ 6月30日，即期匯率為1歐元 = 9.64人民幣元。

　　甲公司相關(guān)賬務(wù)處理為：

　�、� 借：銀行存款——xx銀行(歐元)(200 000×9.69) 1 938 000

　　財(cái)務(wù)費(fèi)用——匯兌差額 12 000

　　貸：銀行存款——xx銀行(人民幣)(200 000×9.75) 1 950 000

　�、� 借：原材料——xx材料(400 000×9.64+644 000) 4 500 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 765 000

　　貸：應(yīng)付賬款——xx單位(歐元)(400 000×9.64) 3 856 000

　　銀行存款——xx銀行(人民幣) 1 409 000

　　③ 借：應(yīng)收賬款——xx單位(歐元)(600 000×9.41) 5 646 000

　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入——出口xx商品 5 646 000

　�、� 借：銀行存款——xx銀行(歐元)(300 000×9.54) 2 862 000

　　財(cái)務(wù)費(fèi)用 3000

　　貸：應(yīng)收賬款——xx單位(歐元)(300 000×9.55) 2 865 000

　　(2) 20x9年6月30日，計(jì)算期末產(chǎn)生的匯兌差額：

　�、� 銀行存款歐元戶余額 = 800 000+200 000+300 000 = 1 300 000(歐元)

　　按當(dāng)日即期匯率折算為人民幣金額 = 1 300 000×9.64 = 12 532 000(人民幣元)

　　匯兌差額 = 12 532 000-(7 640 000+1 938 000+2 862 000) = 92 000(人民幣元)(匯兌收益)

　�、� 應(yīng)收賬款歐元戶余額 = 400 000+600 000-300 000 = 700 000(歐元)

　　按當(dāng)日即期匯率折算為人民幣金額 = 700 000×9.64 = 6 748 000(人民幣元)

　　匯兌差額 = 6 748 000-(3 820 000+5 646 000-2 865 000) = 147 000(人民幣元)(匯兌收益)

　�、� 應(yīng)付賬款歐元戶余額 = 200 000+400 000 = 600 000(歐元)

　　按當(dāng)日即期匯率折算為人民幣金額 = 600 000×9.64 = 5 784 000(人民幣元)

　　匯兌差額 = 5 784 000-(1 910 000+3 856 000) = 18 000(人民幣元)(匯兌損失)

　�、� 應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益的匯兌差額 = -92 000-147 000+18 000 = -221 000(人民幣元)(匯兌收益)

　　借：銀行存款——xx銀行(歐元) 92 000

　　應(yīng)收賬款——xx單位(歐元) 147 000

　　貸：應(yīng)付賬款——xx單位(歐元) 18 000

　　財(cái)務(wù)費(fèi)用——匯兌差額 221 000