第十四章 收 入

　　第一節(jié) 銷售商品收入的確認和計量

　　一、銷售商品收入的確認

　　商品包括企業(yè)為銷售而生產的產品和為轉售而購進的商品，如工業(yè)企業(yè)生產的產品、商業(yè)企業(yè)購進的商品等，企業(yè)銷售的其他存貨，如原材料、包裝物等，也視同企業(yè)的商品。銷售商品收入同時滿足下列條件的，才能予以確認：(1) 企業(yè)已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方;(2) 企業(yè)既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續(xù)管理權，也沒有對已售出的商品實施有效控制;(3) 收入的金額能夠可靠地計量;(4) 相關的經濟利益很可能流入企業(yè);(5) 相關的已發(fā)生或將發(fā)生的成本能夠可靠地計量。

　　(一) 企業(yè)已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方

　　企業(yè)已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方，是指與商品所有權有關的主要風險和報酬同時轉移給了購貨方。其中，與商品所有權有關的風險，是指商品可能發(fā)生減值或損毀等形成的損失;與商品所有權有關的報酬，是指商品價值增值或通過使用商品等形成的經濟利益。

　　判斷企業(yè)是否已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方，應當關注交易的實質而不是形式，并結合所有權憑證的轉移或實物的交付進行判斷。如果與商品所有權有關的任何損失均不需要銷貨方承擔，與商品所有權有關的任何經濟利益也不歸銷貨方所有，就意味著商品所有權上的主要風險和報酬轉移給了購貨方。

　　1. 通常情況下，轉移商品所有權憑證并交付實物后，商品所有權上的主要風險和報酬隨之轉移，如大多數零售商品、預收款銷售商品、訂貨銷售商品、托收承付方式銷售商品、分期收款發(fā)出商品等。

　　【例14-1】 甲公司與乙公司簽訂一項設備定制合同，約定乙公司預付部分貨款供甲公司購買原材料，甲公司應嚴格按照乙公司的要求制造該設備。假定甲公司當年度按照乙公司的要求制造完成該設備，并送交乙公司驗收合格。假定該設備不需要安裝，乙公司尚未支付剩余貨款。

　　本例中，甲公司已按合同約定制造完成該設備，并經乙公司驗收合格，說明該設備所有權上的主要風險和報酬已經轉移給乙公司。雖然乙公司尚未支付剩余貨款，甲公司仍可以認為設備所有權上的主要風險和報酬已經轉移，在同時滿足銷售商品收入確認的其他條件時，甲公司應當確認收入。

　　2. 某些情況下，轉移商品所有權憑證但未交付實物，商品所有權上的主要風險和報酬隨之轉移，企業(yè)只保留了次要風險和報酬，如交款提貨方式銷售商品、視同買斷方式委托代銷商品等。在這種情形下，應當視同商品所有權上的所有風險和報酬已經轉移給購貨方。

　　【例14-2】 甲公司銷售一批商品給丙公司。丙公司已根據甲公司開出的發(fā)票賬單支付了貨款，取得了提貨單，但甲公司尚未將商品移交丙公司。

　　本例中，甲公司采用交款提貨的銷售方式，即購買方已根據銷售方開出的發(fā)票賬單支付貨款，并取得賣方開出的提貨單。在這種情況下，購買方支付貨款并取得提貨單，說明商品所有權上的主要風險和報酬已經轉移給購買方，雖然商品未實際交付，甲公司仍可以認為商品所有權上的主要風險和報酬已經轉移，在同時滿足銷售商品收入確認的其他條件時，甲公司應當確認收入。

　　【例14-3】 甲公司銷售一批高檔彩色電視機給丁賓館。合同約定，甲公司應將電視機送抵丁賓館并負責調試。甲公司已將電視機發(fā)出并收到90%的貨款，但調試工作尚未開始。

　　本例中，雖然甲公司尚未完成調試工作，但就電視機銷售而言，調試工作并不是影響銷售實現的重要因素。甲公司將電視機運抵丁賓館，通常表明與電視機所有權有關的主要風險和報酬已轉移給丁賓館，在同時滿足銷售商品收入確認的其他條件時，甲公司應當確認收入。

　　【例14-4】 甲公司委托乙公司銷售商品100件，協議價為200元/件，成本為120元/件。代銷協議約定，乙公司在取得代銷商品后，無論是否能夠賣出、是否獲利，均與甲公司無關。這批商品已經發(fā)出，貨款尚未收到，甲公司開出的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅稅額為3 400元。

　　本例中，甲公司采用視同買斷方式委托乙公司代銷商品。如果委托方和受托方之間的協議明確標明，受托方在取得代銷商品后，無論是否能夠賣出、是否獲利，均與委托方無關，那么委托方和受托方之間的代銷商品交易，與委托方直接銷售商品給受托方沒有實質區(qū)別，表明與商品所有權有關的主要風險和報酬已經轉移，在同時滿足銷售商品收入確認的其他條件時，委托方應確認相關銷售商品收入。本例中，甲公司應當確認20 000元的銷售收入，并結轉相應的成本。

　　3. 某些情況下，轉移商品所有權憑證并交付實物后，商品所有權上的主要風險和報酬并未隨之轉移。

　　(1) 企業(yè)銷售的商品在質量、品種、規(guī)格等方面不符合合同或協議要求，又未根據正常的保證條款予以彌補，因而仍負有責任。

　　【例14-5】 甲公司向乙公司銷售一批商品，商品已經發(fā)出，乙公司已經預付部分貨款，剩余貨款由乙公司開出一張商業(yè)承兌匯票，銷售發(fā)票賬單已經交付乙公司。乙公司收到商品后，發(fā)現商品質量沒有達到合同約定的要求，立即根據合同有關條款與甲公司交涉，要求在價格上給予一定折讓，否則要求退貨。雙方沒有就此達成一致意見，甲公司也未采取任何補救措施。

　　本例中，盡管商品已經發(fā)出，并將發(fā)票賬單交付買方，同時收到部分貨款，但是由于雙方在商品質量的彌補方面未達成一致意見，說明購買方尚未正式接受商品，商品可能被退回。因此，商品所有權上的主要風險和報酬仍保留在甲公司，沒有隨商品所有權憑證的轉移或實物的交付而轉移，不能確認收入。

　　(2) 企業(yè)銷售商品的收入是否能夠取得，取決于購買方是否已將商品銷售出去。如采用支付手續(xù)費方式委托代銷商品等。

　　(3) 企業(yè)尚未完成售出商品的安裝或檢驗工作，且安裝或檢驗工作是銷售合同或協議的重要組成部分。

　　【例14-6】 甲公司向乙公司銷售一部電梯，電梯已經運抵乙公司，發(fā)票賬單已經交付，同時收到部分貨款。合同約定，甲公司應負責該電梯的安裝工作，在安裝工作結束并經乙公司驗收合格后，乙公司應立即支付剩余貨款。

　　本例中，電梯安裝調試工作通常是電梯銷售合同的重要組成部分，在安裝過程中可能會發(fā)生一些不確定因素，影響電梯銷售收入的實現。因此，電梯實物的交付并不表明商品所有權上的主要風險和報酬隨之轉移，不能確認銷售收入。只有在安裝完成并驗收合格，表明與電梯所有權有關的風險和報酬已經轉移給乙公司，同時滿足銷售商品收入確認的其他條件時，甲公司才能確認收入。

　　(4) 銷售合同或協議中規(guī)定了買方由于特定原因有權退貨的條款，且企業(yè)又不能確定退貨的可能性。

　　【例14-7】 甲公司為推銷一種新產品，承諾凡購買新產品的客戶均有一個月的試用期，在試用期內如果對產品使用效果不滿意，甲公司無條件給予退貨。該種新產品已交付買方，貨款已收訖。

　　本例中，甲公司雖然已將產品售出，并已收到貨款。但由于是新產品，甲公司無法估計退貨的可能性，表明該產品所有權上的主要風險和報酬并未隨實物的交付而發(fā)生轉移，不能確認收入。只有在試用期結束后，才表明與該產品所有權有關的風險和報酬已經轉移給客戶，在同時滿足銷售商品收入確認的其他條件時，甲公司才能確認收入。

　　(二) 企業(yè)既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續(xù)管理權，也沒有對已售出的商品實施有效控制

　　通常情況下，企業(yè)售出商品后不再保留與商品所有權相聯系的繼續(xù)管理權，也不再對售出商品實施有效控制，表明商品所有權上的主要風險和報酬已經轉移給購貨方，應在發(fā)出商品時確認收入。

　　【例14-8】 甲公司屬于房地產開發(fā)商。甲公司將開發(fā)的住宅小區(qū)銷售給業(yè)主后，與業(yè)主委員會簽訂協議，管理住宅小區(qū)物業(yè)，并按月收取物業(yè)管理費。

　　本例中，甲公司將住宅小區(qū)銷售給業(yè)主后，與住宅小區(qū)所有權有關的風險和報酬已經轉移給業(yè)主，甲公司既沒有保留通常與該住宅小區(qū)所有權相聯系的繼續(xù)管理權，也沒有對已售出的住宅小區(qū)實施有效控制，在同時滿足銷售商品收入確認的其他條件時，應當確認銷售住宅小區(qū)的收入。隨后，甲公司與該住宅小區(qū)業(yè)主委員會簽訂協議，管理住宅小區(qū)物業(yè)。由于該住宅小區(qū)的所有權屬于業(yè)主，因此，甲公司提供的這種物業(yè)管理與住宅小區(qū)的所有權無關，是與銷售住宅小區(qū)無關的另一項提供勞務的交易，甲公司應當在滿足提供勞務收入的確認條件時確認提供勞務收入。

　　【例14-9】 乙公司主要從事軟件開發(fā)及維護。乙公司銷售一組軟件給某客戶，并接受客戶的委托對軟件進行日常有償維護管理，其中包括更新軟件等。

　　本例中，乙公司將軟件銷售給客戶后，該客戶是軟件的受益者，該軟件產生的經濟利益歸客戶享有，相關的風險也由客戶承擔，與該軟件所有權有關的風險和報酬已經轉移給客戶，乙公司在同時滿足銷售商品收入確認的其他條件時，應當確認銷售軟件的收入。乙公司接受客戶委托對軟件進行日常管理等，是與軟件銷售獨立的另一項提供勞務的交易。雖然乙公司仍對售出的軟件擁有繼續(xù)管理權，但這與軟件的所有權無關，乙公司應當在滿足提供勞務收入的確認條件時確認提供勞務收入。

　　在有的情況下，企業(yè)售出商品后，由于各種原因仍保留與商品所有權相聯系的繼續(xù)管理權，或仍對商品可以實施有效控制，如某些情況下的售后回購、售后租回等，則說明此項銷售交易沒有完成，銷售不能成立，不應確認銷售商品收入。

　　【例14-10】 乙公司采用售后回購方式將一臺大型機器設備銷售給丙公司，機器設備并未發(fā)出，款項已經收到;雙方約定，乙公司將于5個月后以某一固定價格將所售機器設備購回。

　　本例中，乙公司將大型機器設備銷售給丙公司，同時約定將于5個月后以某一固定價格將其購回，表明乙公司能夠繼續(xù)對該機器設備實施有效控制，與機器設備所有權有關的風險和報酬沒有轉移給丙公司。因此，乙公司不能確認與銷售該機器設備有關的收入，收到的銷售價款應當確認為一項負債。

　　(三) 收入的金額能夠可靠地計量

　　收入的金額能夠可靠地計量，是指收入的金額能夠合理地估計。如果收入的金額不能夠合理地估計，則無法確認收入。通常情況下，企業(yè)在銷售商品時，商品銷售價格已經確定，企業(yè)應當按照從購貨方已收或應收的合同或協議價款確定收入金額。如果銷售商品涉及現金折扣、商業(yè)折扣、銷售折讓等因素，還應當考慮這些因素后確定銷售商品收入金額。如果企業(yè)從購貨方應收的合同或協議價款延期收取具有融資性質，企業(yè)應按應收的合同或協議價款的公允價值確定銷售商品收入金額。

　　有時，由于銷售商品過程中某些不確定因素的影響，也有可能存在商品銷售價格發(fā)生變動的情況，如附有銷售退回條件的商品銷售。如果企業(yè)不能合理估計退貨的可能性，就不能夠合理地估計收入的金額，不應在發(fā)出商品時確認收入，而應當在售出商品退貨期滿銷售商品收入金額能夠可靠計量時確認收入。

　　企業(yè)從購貨方已收或應收的合同協議價款不公允的，應按公允的交易價格確認收入金額，不公允的價款不應確定為收入金額。

　　(四) 相關的經濟利益很可能流入企業(yè)

　　相關的經濟利益很可能流入企業(yè)，是指銷售商品價款收回的可能性大于不能收回的可能性，即銷售商品價款收回的可能性超過50%。

　　企業(yè)在確定銷售商品價款收回的可能性時，應當結合以前和買方交往的直接經驗、政府有關政策、其他方面取得信息等因素進行綜合分析。如果確定銷售商品價款收回的可能性大于不能收回的可能性，即可認為銷售商品價款很可能流入企業(yè)。通常情況下，企業(yè)銷售的商品符合合同或協議要求，已將發(fā)票賬單交付買方，買方承諾付款，就表明銷售商品價款收回的可能性大于不能收回的可能性。如果企業(yè)根據以前與買方交往的直接經驗判斷買方信譽較差，或銷售時得知買方在另一項交易中發(fā)生了巨額虧損，資金周轉十分困難，或在出口商品時不能肯定進口企業(yè)所在國政府是否允許將款項匯出等，就可能會出現與銷售商品相關的經濟利益不能流入企業(yè)的情況，不應確認收入。如果企業(yè)判斷銷售商品收入滿足確認條件確認了一筆應收債權，以后由于購貨方資金周轉困難無法收回該債權時，不應調整原確認的收入，而應對該債權計提壞賬準備、確認壞賬損失。

　　(五) 相關的已發(fā)生或將發(fā)生的成本能夠可靠地計量

　　通常情況下，銷售商品相關的已發(fā)生或將發(fā)生的成本能夠合理地估計，如庫存商品的成本等。如果庫存商品是本企業(yè)生產的，其生產成本能夠可靠計量;如果是外購的，購買成本能夠可靠計量。有時，銷售商品相關的已發(fā)生或將發(fā)生的成本不能夠合理地估計，此時企業(yè)不應確認收入，已收到的價款應確認為負債。

　　【例14-11】 甲公司與乙公司簽訂協議，約定甲公司生產并向乙公司銷售一臺大型設備。限于自身生產能力不足，甲公司委托丙公司生產該大型設備的一個主要部件。甲公司與丙公司簽訂的協議約定，丙公司生產該主要部件發(fā)生的成本經甲公司認定后，其金額的108%即為甲公司應支付給丙公司的款項。假定甲公司本身負責的部件生產任務和丙公司負責的部件生產任務均已完成，并由甲公司組裝后運抵乙公司，乙公司驗收合格后及時支付了貨款。但是，丙公司尚未將由其負責的部件相關的成本資料交付甲公司認定。

　　本例中，雖然甲公司已將大型設備交付乙公司，且已收到貨款。但是，甲公司為該大型設備發(fā)生的相關成本因丙公司相關資料未送達而不能可靠地計量，也不能合理估計。因此，甲公司收到貨款時不應確認為收入。如果甲公司為該大型設備發(fā)生的相關成本因丙公司相關資料未送達而不能可靠地計量，但是甲公司基于以往經驗能夠合理估計出該大型設備的成本，仍應認為滿足本確認條件。

　　【例14-12】 丙公司屬于房地產開發(fā)商，購買了北京市xx區(qū)的一塊土地使用權進行房地產開發(fā)。20x9年10月1日，丙公司開發(fā)的該小區(qū)商品房已經竣工，并經國家有關部門驗收合格;所有商品房均與預售，款項已收存銀行;所有商品房均已交付，并經客戶驗收合格。根據施工規(guī)劃，與該小區(qū)商品房相配套的業(yè)主會所、綠化等尚未開始施工。

　　本例中，丙公司開發(fā)的商品房已經竣工并驗收合格，所有商品房均已預售并收取款項;根據施工規(guī)劃，與小區(qū)商品房配套的業(yè)主會所、綠化等尚未開始施工。因此，相關的將發(fā)生成本有以下兩種可能的結果：

　　(1) 如果丙公司有健全的施工預算，以往施工結果表明其施工預算比較可靠，丙公司根據施工預算，能夠合理地估計出與小區(qū)商品房配套的業(yè)主會所、綠化等的施工成本，就應認為滿足本確認條件，在同時滿足銷售商品收入確認的其他條件時，丙公司應當確認銷售商品房的收入。

　　(2) 如果丙公司沒有健全的施工預算，或者雖然有施工預算，但以往施工結果表明其施工預算不可靠，丙公司不能夠根據施工預算合理地估計出與小區(qū)商品房配套的業(yè)主會所、綠化等的施工成本，就不滿足本確認條件，即使其他條件均已滿足，也不應確認收入。

　　二、銷售商品收入的計量

　　通常情況下，企業(yè)應按從購貨方已收或應收的合同或協議價款確認銷售商品收入金額。

　　(一) 托收承付方式銷售商品的處理

　　托收承付，是指企業(yè)根據合同發(fā)貨后，委托銀行向異地付款單位收取款項，由購貨方向銀行承諾付款的銷售方式。在這種銷售方式下，商品發(fā)出且辦妥托收手續(xù)，通常表明商品所有權上的主要風險和報酬已經轉移給購貨方，企業(yè)通常應在此時確認收入。如果商品已經發(fā)出且辦妥托收手續(xù)，但由于各種原因與發(fā)出商品所有權有關的風險和報酬沒有轉移的，企業(yè)不應確認收入。

　　【例14-13】 甲公司在20x9年7月12日向乙公司銷售一批商品，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價格為200 000元，增值稅稅額為34 000元，款項尚未收到;該批商品成本為120 000元。甲公司在銷售時已知乙公司資金周轉發(fā)生困難，但為了減少存貨積壓，同時也為了維持與乙公司長期建立的商業(yè)合作關系，甲公司仍將商品發(fā)往乙公司且辦妥托收手續(xù)。假定甲公司發(fā)出該批商品時其增值稅納稅義務已經發(fā)生。

　　本例中，由于乙公司資金周轉存在困難，因而甲公司在貨款回收方面存在較大的不確定性，與該批商品所有權有關的風險和報酬沒有轉移給乙公司。根據銷售商品收入的確認條件，甲公司在發(fā)出商品且辦妥托收手續(xù)時不能確認收入，已經發(fā)出的商品成本應通過“發(fā)出商品”科目反映。甲公司的賬務處理如下：

　　(1) 20x9年7月12日，甲公司發(fā)出商品

　　借：發(fā)出商品——xx商品 120 000

　　貸：庫存商品——xx商品 120 000

　　同時，將增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅稅額轉入應收賬款

　　借：應收賬款——乙公司 34 000

　　貸：應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 34 000

　　(注：如果銷售該商品的增值稅納稅義務尚未發(fā)生，則不作這筆分錄，待納稅義務發(fā)生時再作應交增值稅的分錄)

　　(2) 20x9年10月5日，甲公司得知乙公司經營情況逐漸好轉，乙公司承諾近期付款

　　借：應收賬款——乙公司 200 000

　　貸：主營業(yè)務收入——銷售xx商品 200 000

　　借：主營業(yè)務成本——銷售xx商品 120 000

　　貸：發(fā)出商品——xx商品 120 000

　　(3) 20x9年10月16日，甲公司收到款項

　　借：銀行存款 234 000

　　貸：應收賬款——乙公司 234 000

　　(二) 預收款銷售商品的處理

　　預收款銷售商品，是指購買方在商品尚未收到前按合同或協議約定分期付款，銷售方在收到最后一筆款項時才交貨的銷售方式。在這種方式下，銷售方直到收到最后一筆款項才將商品交付購貨方，表明商品所有權上的主要風險和報酬只有在收到最后一筆款項時才轉移給購貨方，企業(yè)通常應在發(fā)出商品時確認收入，在此之前預收的貨款應確認為負債。

　　【例14-14】 甲公司與乙公司簽訂協議，采用分期預收款方式向乙公司銷售一批商品。該批商品實際成本為1 400 000元。協議約定，該批商品銷售價格為2 000 000元;乙公司應在協議簽訂時預付60%的貨款(按不含增值稅銷售價格計算)，剩余貨款于2個月后支付。假定甲公司在收到剩余貨款時，銷售該批商品的增值稅納稅義務發(fā)生，增值稅額為340 000元;不考慮其他因素，甲公司的賬務處理如下：

　　(1) 收到60%的貨款

　　借：銀行存款 1 200 000

　　貸：預收賬款——乙公司 1 200 000

　　(2) 收到剩余貨款，發(fā)生增值稅納稅義務

　　借：預收賬款——乙公司 1 200 000

　　銀行存款 1 140 000

　　貸：主營業(yè)務收入——銷售xx商品 2 000 000

　　應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 340 000

　　借：主營業(yè)務成本——銷售xx商品 1 400 000

　　貸：庫存商品——xx商品 1 400 000

　　(三) 委托代銷商品的處理

　　委托代銷商品分為視同買斷方式委托代銷商品和支付手續(xù)費方式委托代銷商品。

　　1. 視同買斷方式委托代銷商品

　　視同買斷方式委托代銷商品，是指委托方和受托方簽訂合同或協議，委托方按合同或協議收取代銷的貨款，實際售價由受托方自定，實際售價與合同或協議價之間的差額歸受托方所有的銷售方式。如果委托方和受托方之間的協議明確標明，受托方在取得代銷商品后，無論是否能夠賣出、是否獲利，均與委托方無關，那么委托方和受托方之間的代銷商品交易，與委托方直接銷售商品給受托方沒有實質區(qū)別。在符合銷售商品收入確認條件時，受托方應確認相關的銷售商品收入。如果委托方和受托方之間的協議明確標明，將來受托方未售出的商品可以退回給委托方，或受托方因代銷商品出現虧損時可以要求委托方補償，那么委托方在交付商品時通常不應確認收入，受托方也不作購進商品處理。受托方將商品銷售后，按實際售價確認銷售收入，并向委托方開具代銷清單;委托方收到代銷清單時，再確認本企業(yè)的銷售收入。

　　【例14-15】 甲公司委托乙公司銷售某批商品200件，協議價為100元/件，該商品成本為60元/件，增值稅稅稅率為17%。假定商品已經發(fā)出，根據代銷協議，乙公司不能將沒有代銷出去的商品退回甲公司;甲公司將該批商品交付乙公司時發(fā)生增值稅納稅義務，金額為3 400元。乙公司對外銷售該批商品的售價為120元/件，并收到款項存入銀行

　　根據上述資料，甲公司的賬務處理如下：

　　(1) 甲公司將該批商品交付乙公司

　　借：應收賬款——乙公司 23 400

　　貸：主營業(yè)務收入——銷售xx商品 20 000

　　應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 3 400

　　借：主營業(yè)務成本——銷售xx商品 12 000

　　貸：庫存商品——xx商品 12 000

　　(2) 收到乙公司匯來貨款23 400元

　　借：銀行存款 23 400

　　貸：應收賬款——乙公司 23 400

　　乙公司的賬務處理如下：

　　(1) 收到該批商品

　　借：庫存商品——xx商品 20 000

　　應交稅費——應交增值稅(進項稅額) 3 400

　　貸：應付賬款——甲公司 23 400

　　(2) 對外銷售該批商品

　　借：銀行存款 28 080

　　貸：主營業(yè)務收入——銷售xx商品 24 000

　　應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 4 080

　　借：主營業(yè)務成本——銷售xx商品 20 000

　　貸：庫存商品——xx商品 20 000

　　(3) 按合同協議價將款項付給甲公司

　　借：應付賬款——甲公司 23 400

　　貸：銀行存款 23 400

　　2. 支付手續(xù)費方式委托代銷商品

　　支付手續(xù)費方式委托代銷商品，是指委托方和受托方簽訂合同或協議，委托方根據代銷商品金額或數量向受托方支付手續(xù)費的銷售方式。在這種方式下，委托方發(fā)出商品時，商品所有權上的主要風險和報酬并未轉移，委托方在發(fā)出商品時通常不應確認銷售商品收入，仍然應當按照有關風險和報酬是否轉移來判斷何時確認收入。通常可在收到受托方開出的代銷清單時確認銷售商品收入;受托方應在商品銷售后，按合同或協議約定的方法計算確定的手續(xù)費確認收入。

　　【例14-16】 甲公司委托丙公司銷售商品200件，商品已經發(fā)出，每件成本為60元。合同約定丙公司應按每件100元對外銷售，甲公司按不含增值稅的銷售價格的10%向丙公司支付手續(xù)費。丙公司對外實際銷售100件，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價格為10 000元，增值稅額為1 700元，款項已經收到。甲公司收到丙公司開具的代銷清單時，向丙公司開具一張相同金額的增值稅專用發(fā)票。假定甲公司發(fā)出商品時納稅義務尚未發(fā)生，不考慮其他因素。

　　根據上述資料，甲公司的賬務處理如下：

　　(1) 發(fā)出商品

　　借：發(fā)出商品——丙公司 12 000

　　貸：庫存商品——xx商品 12 000

　　(2) 收到代銷清單時，同時發(fā)生增值稅納稅義務

　　借：應收賬款——丙公司 11 700

　　貸：主營業(yè)務收入——銷售xx商品 10 000

　　應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 1 700

　　借：主營業(yè)務成本——銷售xx商品 6 000

　　貸：發(fā)出商品——丙公司 6 000

　　借：銷售費用——代銷手續(xù)費 1 000

　　應收賬款——丙公司 1 000

　　(3) 收到丙公司支付的貨款

　　借：銀行存款 10 700

　　貸：應收賬款——丙公司 10 700

　　丙公司的賬務處理如下：

　　(1) 收到商品

　　借：代理業(yè)務資產(或受托代銷商品)——甲公司 20 000

　　貸：代理業(yè)務負債(或受托代銷商品款)——甲公司 20 000

　　(2) 對外銷售

　　借：銀行存款 11 700

　　貸：應付賬款——甲公司 10 000

　　應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 1 700

　　(3) 收到增值稅專用發(fā)票

　　借：應交稅費——應交增值稅(進項稅額) 1 700

　　貸：應付賬款——甲公司 1 700

　　借：代理業(yè)務負債(或受托代銷商品款)——甲公司 10 000

　　貸：代理業(yè)務資產(或受托代銷商品)——甲公司 10 000

　　(4) 支付貨款并計算代銷手續(xù)費

　　借：應付賬款——甲公司 11 700

　　貸：銀行存款 10 700

　　其他業(yè)務收入——代銷手續(xù)費 1 000

　　(四) 商品需要安裝和檢驗銷售的處理

　　商品需要安裝和檢驗的銷售，是指售出的商品需要經過安裝和檢驗等過程的銷售方式。在這種銷售方式下，在購買方接受交貨以及安裝和檢驗完畢前，銷售方通常不應確認收入。如果安裝程序比較簡單或檢驗是為了最終確定合同或協議價格而必須進行的程序，銷售方可以在發(fā)出商品時確認收入。

　　(五) 訂貨銷售的處理

　　訂貨銷售，是指已收到全部或部分貨款而庫存沒有現貨，需要通過制造等程序才能將商品交付購買方的銷售方式。在這種銷售方式下，企業(yè)通常應在發(fā)出商品并符合收入確認條件時確認收入，在此之前預收的貨款應確認為負債。

　　(六) 以舊換新銷售的處理

　　以舊換新銷售，是指銷售方在銷售商品的同時回收與所售商品相同的舊商品。在這種銷售方式下，銷售的商品應當按照銷售商品收入確認條件確認收入，回收的商品作為購進商品處理。

　　【例14-17】 甲公司相應我國政府有關部門倡導的汽車家電以舊換新、搞活流通擴大消費、促進再生資源回收利用的相關政策，積極開展家電以舊換新業(yè)務。20x9年3月份，甲公司共銷售MN型號彩色電視機100臺，每臺不含增值稅銷售價格2 000元，每臺銷售成本為900元;同時回收100臺MN型號舊彩色電視機，每臺回收價格為234元;款項均已收付。根據上述資料，甲公司的賬務處理如下：

　　(1) 20x9年3月份，甲公司銷售100臺MN型號彩色電視機

　　借：庫存現金 234 000

　　貸：主營業(yè)務收入——銷售MN型號彩色電視機 200 000

　　應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 34 000

　　借：主營業(yè)務成本——銷售MN型號彩色電視機 90 000

　　貸：庫存商品——MN型號彩色電視機 90 000

　　(2) 20x9年3月份，甲公司回收100臺MN型號彩色電視機

　　借：原材料 20 000

　　應交稅費——應交增值稅(進項稅額) 3 400

　　貸：庫存現金 23 400

　　(七) 銷售商品涉及現金折扣、商業(yè)折扣、銷售折讓的處理

　　企業(yè)銷售商品有時存在現金折扣、商業(yè)折扣、銷售折讓等，應當分別不同情況進行處理：

　　1. 現金折扣，是指債權人為鼓勵債務人在規(guī)定的期限內付款而向債務人提供的債務扣除。企業(yè)銷售商品涉及現金折扣的，應當按照扣除現金折扣前的金額確定銷售商品收入金額�，F金折扣在實際發(fā)生時計入當期損益。

　　2. 商業(yè)折扣，是指企業(yè)為促進商品銷售而在商品標價上給予的價格扣除。企業(yè)銷售商品涉及商業(yè)折扣的，應當按照扣除商業(yè)折扣后的金額確定銷售商品收入金額。

　　3. 銷售折讓，是指企業(yè)因售出商品的質量不合格等原因而在售價上給予的減讓。對于銷售折讓，企業(yè)應分別不同情況進行處理：(1) 已確認收入的售出商品發(fā)生銷售折讓的，通常應當在發(fā)生時沖減當期銷售商品收入;(2) 已確認收入的銷售折讓屬于資產負債表日后事項的，應當按照《企業(yè)會計準則第29號——資產負債表日后事項》的相關規(guī)定進行處理。

　　【例14-18】 甲公司在20x9年4月1日向乙公司銷售一批商品，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價格為10 000元，增值稅額為1 700元。為及早收回貨款，甲公司和乙公司約定的現金折扣條件為：2/10，1/20，n/30。假定計算現金折扣時不考慮增值稅額。甲公司的賬務處理如下：

　　(1) 20x9年4月1日銷售實現時，按銷售總價確認收入

　　借：應收賬款——乙公司 11 700

　　貸：主營業(yè)務收入——銷售xx商品 10 000

　　應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 1 700

　　(2) 如果乙公司在20x9年4月9日付清貨款，則按銷售總價10 000元的2%享受現金折扣200元(10 000×2%)，實際付款11 500元(11 700-200)

　　借：銀行存款 11 500

　　財務費用——現金折扣 200

　　貸：應收賬款——乙公司 11 700

　　(3) 如果乙公司在20x9年4月18日付清貨款，則按銷售總價10 000元的1%享受現金折扣100元(10 000×1%)，實際付款11 600元(11 700-100)

　　借：銀行存款 11 600

　　財務費用——現金折扣 100

　　貸：應收賬款——乙公司 11 700

　　(4) 如果乙公司在20x9年4月底才付清貨款，則按全額付款

　　借：銀行存款 11 700

　　貸：應收賬款——乙公司 11 700

　　【例14-19】 甲公司在20x9年6月1日向乙公司銷售一批商品，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價格為800 000元，增值稅額為136 000元，款項尚未收到;該批商品成本為640 000元。6月30日，乙公司在驗收過程中發(fā)現商品外觀上存在瑕疵，但基本上不影響使用，要求甲公司在價格上(不含增值稅稅額)給予5%的減讓。假定甲公司已確認收入;已取得稅務機關開具的紅字增值稅專用發(fā)票。甲公司的賬務處理如下：

　　(1) 20x9年6月1日銷售實現

　　借：應收賬款——乙公司 936 000

　　貸：主營業(yè)務收入——銷售xx商品 800 000

　　應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 136 000

　　借：主營業(yè)務成本——銷售xx商品 640 000

　　貸：庫存商品——xx商品 640 000

　　(2) 20x9年6月30日發(fā)生銷售折讓，取得紅字增值稅專用發(fā)票

　　借：主營業(yè)務收入——銷售xx商品 40 000

　　應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 6 800

　　貸：應收賬款——乙公司 46 800

　　(3) 20x9年收到款項

　　借：銀行存款 889 200

　　貸：應收賬款——乙公司 889 200

　　(八) 銷售退回及附有銷售退回條件的銷售商品的處理

　　1. 銷售退回

　　銷售退回，是指企業(yè)售出的商品由于質量、品種不符合要求等原因而發(fā)生的退貨。對于銷售退回，應分別不同情況進行會計處理：

　　對于未確認收入的售出商品發(fā)生銷售退回的，企業(yè)應按已記入“發(fā)出商品”科目的商品成本金額，借記“庫存商品”科目，貸記“發(fā)出商品”科目。

　　對于已確認收入的售出商品發(fā)生退回的，企業(yè)一般應在發(fā)生時沖減當期銷售商品收入，同時沖減當期銷售商品成本。如該項銷售退回已發(fā)生現金折扣的，應同時調整相關財務費用的金額;如該項銷售退回允許扣減增值稅稅額的，應同時調整“應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)”科目的響應金額。

　　已確認收入的售出商品發(fā)生的銷售退回屬于資產負債表日后事項的，應當按照《企業(yè)會計準則第29號——資產負債表日后事項》的相關規(guī)定進行會計處理。

　　【例14-20】 甲公司在20x9年10月18日向乙公司銷售一批商品，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價格為1 000 000元，增值稅稅額為170 000元，該批商品成本為520 000元。乙公司在20x9年10月27日支付貨款，20x9年12月5日，該批商品因質量問題被乙公司退回，甲公司當日支付有關款項。假定甲公司已取得稅務機關開具的紅字增值稅專用發(fā)票。甲公司的賬務處理如下：

　　(1) 20x9年10月18日銷售實現時，按銷售總價確認收入

　　借：應收賬款——乙公司 1 170 000

　　貸：主營業(yè)務收入——銷售xx商品 1 000 000

　　應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 170 000

　　借：主營業(yè)務成本——銷售xx商品 520 000

　　貸：庫存商品——xx商品 520 000

　　(2) 在20x9年10月27日收到貨款

　　借：銀行存款 1 170 000

　　貸：應收賬款——乙公司 1 170 000

　　(3) 20x9年12月5日發(fā)生銷售退回，取得紅字增值稅專用發(fā)票

　　借：主營業(yè)務收入——銷售xx商品 1 000 000

　　應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 170 000

　　貸：銀行存款 1 170 000

　　借：庫存商品——xx商品 520 000

　　貸：主營業(yè)務成本——銷售xx商品 520 000

　　2. 附有銷售退回條件的商品銷售

　　附有銷售退回條件的商品銷售，是指購買方依照有關協議有權退貨的銷售方式。在這種銷售方式下，企業(yè)根據以往經驗能夠合理估計退貨可能性且確認與退貨相關負債的，通常應在發(fā)出商品時確認收入;企業(yè)不能合理估計退貨可能性的，通常應在售出商品退貨期滿時確認收入。

　　【例14-21】 甲公司是一家健身器材銷售公司，20x9年1月1日，甲公司向乙公司銷售5 000件健身器材，單位銷售價格為500元，單位成本為400元，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價格為2 500 000元，增值稅稅額為425 000元。協議約定，乙公司應于2月1日之前支付貨款，在6月30日之前有權退還健身器材。健身器材已經發(fā)出，款項尚未收到。假定甲公司根據過去的經驗，估計該批健身器材退貨率約為20%;健身器材發(fā)出時納稅義務已經發(fā)生;實際發(fā)生銷售退回時取得稅務機關開具的紅字增值稅專用發(fā)票。甲公司的賬務處理如下：

　　(1) 20x9年1月1日發(fā)出健身器材

　　借：應收賬款——乙公司 2 925 000

　　貸：主營業(yè)務收入——銷售xx健身器材 2 500 000

　　應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 425 000

　　借：主營業(yè)務成本——銷售xx健身器材 2 000 000

　　貸：庫存商品——xx健身器材 2 000 000

　　(2) 20x9年1月31日確認估計的銷售退回

　　借：主營業(yè)務收入——銷售xx健身器材 500 000

　　貸：主營業(yè)務成本——銷售xx健身器材 400 000

　　預計負債——預計退貨 100 000

　　(3) 20x9年2月1日前收到貨款

　　借：銀行存款 2 925 000

　　貸：應收賬款——乙公司 2 925 000

　　(4) 20x9年6月30日發(fā)生銷售退回，取得紅字增值稅專用發(fā)票，實際退貨量為1 000件，款項已經支付

　　借：庫存商品——xx健身器材 400 000

　　應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 85 000

　　預計負債——預計退貨 100 000

　　貸：銀行存款 585 000

　　如果實際退貨量為800件

　　借：庫存商品——xx健身器材 320 000

　　應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 68 000

　　主營業(yè)務成本——銷售xx健身器材 80 000

　　預計負債——預計退貨 100 000

　　貸：銀行存款 468 000

　　主營業(yè)務收入——銷售xx健身器材 100 000

　　如果實際退貨量為1 200件

　　借：庫存商品——xx健身器材 480 000

　　應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 102 000

　　主營業(yè)務收入——銷售xx健身器材 100 000

　　預計負債——預計退貨 100 000

　　貸：銀行存款 702 000

　　主營業(yè)務成本——銷售xx健身器材 80 000

　　【例14-22】 沿用【例14-21】，假定甲公司無法根據過去的經驗，估計該批健身器材的退貨率;健身器材發(fā)出時納稅義務已經發(fā)生;發(fā)生銷售退回時取得稅務機關開具的紅字增值稅專用發(fā)票。甲公司的賬務處理如下：

　　(1) 20x9年1月1日發(fā)出健身器材

　　借：應收賬款——乙公司 425 000

　　貸：應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 425 000

　　借：發(fā)出商品——乙公司 2 000 000

　　貸：庫存商品——xx健身器材 2 000 000

　　(2) 20x9年2月1日前收到貨款

　　借：銀行存款 2 925 000

　　貸：預收賬款——乙公司 2 500 000

　　應收賬款——乙公司 425 000

　　(3) 20x9年6月30日退貨期滿，如沒有發(fā)生退貨

　　借：預收賬款——乙公司 2 500 000

　　貸：主營業(yè)務收入——銷售xx健身器材 2 500 000

　　借：主營業(yè)務成本——銷售xx健身器材 2 000 000

　　貸：發(fā)出商品——xx健身器材 2 000 000

　　6月30日退貨期滿，如發(fā)生2 000件退貨，取得紅字增值稅專用發(fā)票

　　借：預收賬款——乙公司 2 500 000

　　應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 170 000

　　貸：主營業(yè)務收入——銷售xx健身器材 1 500 000

　　銀行存款 1 170 000

　　借：主營業(yè)務成本——銷售xx健身器材 1 200 000

　　庫存商品——xx健身器材 800 000

　　貸：發(fā)出商品——乙公司 2 000 000

　　(九) 房地產銷售的處理

　　房地產銷售，是指企業(yè)(房地產開發(fā)商)自行開發(fā)房地產，并在市場上進行銷售。對于房地產銷售，企業(yè)應按一般商品銷售收入確認條件確認收入。

　　在房地產銷售中，房地產法定所有權的轉移，通常表明其所有權上的主要風險和報酬轉移給買方，企業(yè)應確認銷售商品收入。但也有可能出現法定所有權轉移后，所有權上的主要風險和報酬沒有轉移的情況。例如，企業(yè)根據合同或協議約定，仍有責任實施重大行動，如工程尚未完工。在這種情況下，企業(yè)通常應在實施的重大行動完成時確認銷售商品收入。又如，合同或協議存在重大不確定因素，如買方有權退房。在這種情況下，企業(yè)通常應在這些重大不確定因素消失后確認銷售商品收入。再如，房地產銷售后，企業(yè)仍有某種程度的繼續(xù)涉入，如銷售回購協議、企業(yè)保證買方在特定時期內獲得既定投資報酬的協議等。在這種情況下，企業(yè)應分析交易的實質，以確定是作為銷售處理，還是作為融資、租賃或利潤分成處理。

　　需要注意的是，企業(yè)自行建造或通過分包商建造房地產，應當根據房地產建造協議條款和實際情況，判斷收入確認應適用的會計準則。如果房地產購買方在建造工程開始前能夠規(guī)定房地產設計的主要結構要素，或者能夠在建造過程中決定主要結構變動，房地產建造協議符合建造合同定義，企業(yè)應當遵循建造合同收入的原則確認收入。如果房地產購買方影響房地產設計的能力有限，如僅能對基本設計方案做微小變動，企業(yè)應當遵循有關銷售商品收入的原則確認收入。

　　(十) 具有融資性質的分期收款銷售商品的處理

　　企業(yè)銷售商品，有時會采取分期收款的方式，如分期收款發(fā)出商品，即商品已經交付，貨款分期收回。在這種銷售方式下，企業(yè)將商品交付給購貨方，通常表明與商品所有權有關的風險和報酬已經轉移給購貨方，在滿足收入確認的其他條件時，應當根據應收款項的公允價值(或現行售價)一次確認收入。按照合同約定的收款日期分期收回貨款，強調的只是一個結算時點，與風險和報酬的轉移沒有關系，因此，企業(yè)不應當按照合同約定的收款日期確認收入。

　　如果延期收取的貨款具有融資性質，其實質是企業(yè)向購貨方提供信貸，在符合收入確認條件時，企業(yè)應當按照應收的合同或協議價款的公允價值確定收入金額。應收的合同或協議價款的公允價值，通常應當按照其未來現金流量現值或商品現銷價格計算確定。應收的合同或協議價款與其公允價值之間的差額，應當在合同或協議期間內，按照應收款項的攤余成本和實際利率計算確定的金額進行攤銷，計入當期損益(沖減財務費用)。其中，實際利率，是指具有類似信用等級的企業(yè)發(fā)行類似工具的現時利率，或者將應收的合同或協議價款折現為商品現銷價格時的折現率等。在實務中，基于重要性要求，應收的合同或協議價款與其公允價值之間的差額，按照應收款項的攤余成本和實際利率進行攤銷與采用直線法進行攤銷結果相差不大的，也可以采用直線法進行攤銷。

　　對于采用遞延方式分期收款、具有融資性質的銷售商品滿足收入確認條件的，企業(yè)應按應收合同或協議價款，借記“長期應收款”科目，按應收合同或協議價款的公允價值(折現值)，貸記“主營業(yè)務收入”科目，按其差額，貸記“未實現融資收益”科目。

　　【例14-23】 20x1年1月1日，甲公司采用分期收款方式向乙公司銷售一套大型設備，合同約定的銷售價格為20 000 000元，份5次于每年12月31日等額收取。該大型設備成本為15 600 000元。在現銷方式下，該大型設備的銷售價格為16 000 000元。假定甲公司發(fā)出商品時，其有關的增值稅納稅義務尚未發(fā)生;在合同約定的收款日期，發(fā)生有關的增值稅納稅義務。

　　根據本例的資料，甲公司應當確認的銷售商品收入金額為1 600萬元。

　　根據下列公式： 未來五年收款額的現值 = 現銷方式下應收款項金額

　　可以得出： 4 000 000×(P/A, r, 5) = 16 000 000(元)

　　可在多次測試的基礎上，用插值法計算折現率。

　　當r = 7% 時，4 000 000×4.1002 = 16 400 800 > 16 000 000

　　當r = 8% 時，4 000 000×3.9927 = 15 970 800 < 16 000 000

　　因此，7% < r < 8%。用插值法計算如下：

　　現值 利率

　　16 400 800 7%

　　16 000 000 r

　　15 970 800 8%

　　(16 400 800-16 000 000)÷(16 400 800-15 970 800) = (7%-r)÷(7%-8%)

　　r = 7.93%

　　每期計入財務費用的金額如表14-1所示。

　　表14-1 單位：元

日    期	收現總額 (a)	財務費用 (b) = 期初(d)×7.93%	已收本金 (c) = (a)－(b)	未收本金 (d) = 期初(d)－(c)
20x1年1月1日				16 000 000
20x1年12月31日	4 000 000	1 268 800	2 731 200	13 268 800
20x2年12月31日	4 000 000	1 052 215.84	2 947 784.16	10 321 015.84
20x3年12月31日	4 000 000	818 456.56	3 181 543.44	7 139 472.40
20x4年12月31日	4 000 000	566 160.16	3 433 839.84	3 705 632.56
20x5年12月31日	4 000 000	294 367.44*	3 705 632.56	0
合    計	20 000 000	4 000 000	16 000 000	——

　　* 尾數調整：4 000 000-3 705 632.56 = 394 367.44(元)

　　根據表14-1的計算結果，甲公司各期的賬務處理如下：

　　(1) 20x1年1月1日銷售實現

　　借：長期應收款——乙公司 20 000 000

　　貸：主營業(yè)務收入——銷售xx設備 16 000 000

　　未實現融資收益——銷售xx設備 4 000 000

　　借：主營業(yè)務成本——銷售xx設備 15 600 000

　　貸：庫存商品——xx設備 15 600 000

　　(2) 20x1年12月31日收取貨款和增值稅稅額

　　借：銀行存款 4 680 000

　　貸：長期應收款——乙公司 4 000 000

　　應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 680 000

　　借：未實現融資收益——銷售xx設備 1 268 800

　　貸：財務費用——分期收款銷售商品 1 268 800

　　(3) 20x2年12月31日收取貨款和增值稅額

　　借：銀行存款 4 680 000

　　貸：長期應收款——乙公司 4 000 000

　　應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 680 000

　　借：未實現融資收益——銷售xx設備 1 052 215.84

　　貸：財務費用——分期收款銷售商品 1 052 215.84

　　(4) 20x3年12月31日收取貨款和增值稅額

　　借：銀行存款 4 680 000

　　貸：長期應收款——乙公司 4 000 000

　　應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 680 000

　　借：未實現融資收益——銷售xx設備 818 456.56

　　貸：財務費用——分期收款銷售商品 818 456.56

　　(5) 20x4年12月31日收取貨款和增值稅額

　　借：銀行存款 4 680 000

　　貸：長期應收款——乙公司 4 000 000

　　應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 680 000

　　借：未實現融資收益——銷售xx設備 566 160.16

　　貸：財務費用——分期收款銷售商品 566 160.16

　　(6) 20x5年12月31日收取貨款和增值稅額

　　借：銀行存款 4 680 000

　　貸：長期應收款——乙公司 4 000 000

　　應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 680 000

　　借：未實現融資收益——銷售xx設備 294 367.44

　　貸：財務費用——分期收款銷售商品 294 367.44

　　(十一) 售后回購的處理

　　售后回購，是指銷售商品的同時，銷售方同意日后再將同樣或類似的商品購回的銷售方式。在這種方式下，銷售方應根據合同或協議條款判斷銷售商品是否滿足收入確認條件。通常情況下，以固定價格回購的售后回購交易屬于融資交易，商品所有權上的主要風險和報酬沒有轉移，企業(yè)不應確認收入;回購價格大于原售價的差額，企業(yè)應在回購期間按期計提利息費用，計入財務費用。

　　【例14-24】 甲公司在20x9年6月1日與乙公司簽訂一項銷售合同，根據合同向乙公司銷售一批商品，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價格為1 000 000元，增值稅稅額為170 000元，商品并未發(fā)出，款項已經收到。該批商品成本為800 000元。6月1日，簽訂的補充合同約定，甲公司應于10月31日將所售商品回購，回購價為1 100 000元(不含增值稅稅額)。甲公司的賬務處理如下：

　　(1) 20x9年6月1日，簽訂銷售合同，發(fā)生增值稅納稅義務

　　借：銀行存款 1 170 000

　　貸：應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 170 000

　　其他應付款——乙公司 1 000 000

　　(2) 回購價大于原售價的差額，應在回購期間按期計提利息費用，計入當期財務費用。由于回購期間為5個月，貨幣時間價值影響不大，因此，采用直線法計提利息費用。每月計提利息費用為20 000元(100 000÷5)。

　　借：財務費用 20 000

　　貸：其他應付款——乙公司 20 000

　　(3) 20x9年10月31日回購商品時，收到的增值稅專用發(fā)票上注明的商品價款為1 100 000元，增值稅稅額為187 000元，款項已經支付。

　　借：應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 187 000

　　財務費用——售后回購 20 000

　　其他應付款——乙公司 1 080 000

　　貸：銀行存款 1 287 000

　　(十二) 售后租回

　　售后租回，是指銷售商品的同時，銷售方同意在日后再將同樣的商品租回的銷售方式。在這種方式下，銷售方應根據合同或協議條款判斷企業(yè)是否已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方，以確定是否確認銷售商品收入。在大多數情況下，售后租回屬于融資交易，企業(yè)不應確認銷售商品收入，售價與資產賬面價值之間的差額應當分別不同情況進行處理。

　　1. 如果售后租回交易認定為融資租賃，售價與資產賬面價值之間的差額應當予以遞延，并按照該項租賃資產的折舊進度進行分攤，作為折舊費用的調整。

　　2. 如果售后租回交易認定為經營租賃，應當分別情況處理：(1) 有確鑿證據表明售后租回交易是按照公允價值達成的，售價與資產賬面價值的差額應當計入當期損益。(2) 售后租回交易如果不是按照公允價值達成的，售價低于公允價值的差額，應計入當期損益;但若該損失將由低于市價的未來租賃付款額補償時，有關損失應予以遞延(遞延收益)，并按與確認租金費用相一致的方法在租賃期內進行分攤;如果售價大于公允價值，其大于公允價值的部分應計入遞延收益，并在租賃期內分攤。