第四節(jié) 存貨的期末計(jì)量
會(huì)計(jì)期末，存貨應(yīng)當(dāng)按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計(jì)量。
一、成本與可變現(xiàn)凈值孰低的含義
成本與可變現(xiàn)凈值孰低法是指對(duì)期末存貨按照成本與可變現(xiàn)凈值兩者之中較低者進(jìn)行計(jì)量的方法，即當(dāng)存貨成本低于其可變現(xiàn)凈值是，期末存貨按成本計(jì)價(jià);當(dāng)存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值時(shí)，期末存貨按可變現(xiàn)凈值計(jì)價(jià)。
存貨成本，是指期末存貨的實(shí)際成本。(注意，不是存貨的賬面價(jià)值，賬面價(jià)值是同時(shí)考慮存貨成本以及存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的)
可變現(xiàn)凈值，是指存貨的預(yù)計(jì)未來(lái)凈現(xiàn)金流入量。企業(yè)預(yù)計(jì)的銷售存貨現(xiàn)金流量，并不完全等于存貨的可變現(xiàn)凈值。存貨在銷售過(guò)程中可能發(fā)生的銷售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi)，以及為達(dá)到預(yù)定可銷售狀態(tài)還可能發(fā)生的加工成本等相關(guān)支出，構(gòu)成現(xiàn)金流入的抵減項(xiàng)目。企業(yè)預(yù)計(jì)的銷售存貨現(xiàn)金流量，扣除這些抵減項(xiàng)目后，才能確定存貨的可變現(xiàn)凈值。
二、存貨減值跡象的判斷★
存貨存在下列情形之一的，表明存貨的可變現(xiàn)凈值低于成本：
(1)該存貨的市場(chǎng)價(jià)格持續(xù)下跌，并且在可預(yù)見(jiàn)的未來(lái)無(wú)回升的希望。(這種存貨主要是指可以用于對(duì)外出售的產(chǎn)成品)
(2)企業(yè)使用該項(xiàng)原材料生產(chǎn)的產(chǎn)品的成本大于產(chǎn)品的銷售價(jià)格。(這里考慮的是原材料的生產(chǎn)情況，即仍然存在使用價(jià)值)
(3)企業(yè)因產(chǎn)品更新?lián)Q代，原有庫(kù)存原材料已不適應(yīng)新產(chǎn)品的需要，而該原材料的市場(chǎng)價(jià)格又低于其賬面成本。(無(wú)使用價(jià)值，但仍有轉(zhuǎn)讓價(jià)值。)
(4)因企業(yè)所提供的商品或勞務(wù)過(guò)時(shí)或消費(fèi)者偏好改變而使市場(chǎng)的需求發(fā)生變化，導(dǎo)致市場(chǎng)價(jià)格逐漸下跌。(主要是指可以出售的產(chǎn)成品)
(5)其他足以證明該項(xiàng)存貨實(shí)質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生減值的情形。
存貨存在下列情形之一的，表明存貨的可變現(xiàn)凈值為零：★
(1)已霉?fàn)�變質(zhì)的存貨;
(2)已過(guò)期且無(wú)轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨;
(3)生產(chǎn)中已不再需要，并且已無(wú)使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨;
(4)其他足以證明已無(wú)使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨。
【例題·多選題】下列各項(xiàng)中，通常表明存貨具有減值跡象的有( )。(2007年)
A.因消費(fèi)者偏好改變而使市場(chǎng)需求發(fā)生變化，導(dǎo)致市場(chǎng)價(jià)格逐漸下跌
B.企業(yè)因產(chǎn)品更新?lián)Q代，原有庫(kù)存材料不適應(yīng)新產(chǎn)品的需要，但市場(chǎng)價(jià)格高于其賬面成本
C.存貨的市場(chǎng)價(jià)格持續(xù)下跌，并在可預(yù)見(jiàn)的未來(lái)無(wú)回升的希望
D.企業(yè)使用該材料生產(chǎn)的產(chǎn)品成本大于其銷售價(jià)格
E.存貨大量積壓，其銷售價(jià)格不斷波動(dòng)
『正確答案』ACD
『答案解析』選項(xiàng)B，企業(yè)因產(chǎn)品更新?lián)Q代，原有庫(kù)存材料不適應(yīng)新產(chǎn)品的需要，但市場(chǎng)價(jià)格高于其賬面成本，說(shuō)明該存貨沒(méi)有發(fā)生減值，可以按高于賬面成本的價(jià)格進(jìn)行轉(zhuǎn)讓。選項(xiàng)E，銷售價(jià)格不斷波動(dòng)，并非存貨減值的跡象。
三、存貨可變現(xiàn)凈值的確定
(一)企業(yè)確定存貨可變現(xiàn)凈值時(shí)應(yīng)考慮的因素
1.應(yīng)當(dāng)以取得的確鑿證據(jù)為基礎(chǔ);
2.持有存貨的目的;一般來(lái)講，企業(yè)持有存貨的目的，一是持有以備出售，如商品、產(chǎn)成品;二是將在生產(chǎn)過(guò)程或提供勞務(wù)過(guò)程中耗用，如材料等。
3.資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)等的影響。在確定資產(chǎn)負(fù)債表日存貨的可變現(xiàn)凈值時(shí)，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債表日取得的最可靠證據(jù)估計(jì)的售價(jià)為基礎(chǔ)并考慮持有存貨的目的，資產(chǎn)負(fù)債表日至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間存貨售價(jià)發(fā)生波動(dòng)的，如有證據(jù)表明其對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表日存貨已經(jīng)存在的情況提供了新的或進(jìn)一步的證據(jù)，應(yīng)當(dāng)作為調(diào)整事項(xiàng)進(jìn)行處理;否則，應(yīng)作為非調(diào)整事項(xiàng)。(2011年變化內(nèi)容)
(二)不同存貨可變現(xiàn)凈值的確定★★☆
1.產(chǎn)成品、商品和用于出售的材料等直接用于出售的商品存貨，其可變現(xiàn)凈值應(yīng)當(dāng)為在正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，該存貨的估計(jì)售價(jià)減去估計(jì)的銷售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi)等后的金額。(銷售為目的)
可變現(xiàn)凈值=估計(jì)售價(jià)-估計(jì)的銷售費(fèi)用和相關(guān)稅金
【例題·單選題】某企業(yè)的原材料按計(jì)劃成本計(jì)價(jià)，年末“原材料——甲材料”賬戶借方余額500萬(wàn)元，“材料成本差異——甲材料”賬戶貸方余額10萬(wàn)元。年末對(duì)該種原材料(直接對(duì)外銷售)進(jìn)行減值測(cè)試，預(yù)計(jì)售價(jià)(不含增值稅額)為470萬(wàn)元，預(yù)計(jì)銷售費(fèi)用等為20萬(wàn)元。假定該種原材料前期未計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備，且不考慮其他因素的影響，該種原材料應(yīng)計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備為( )萬(wàn)元。(2009年)
A.20
B.30
C.40
D.50
『正確答案』C
『答案解析』該種原材料由于是直接對(duì)外銷售，因此其可變現(xiàn)凈值為470-20=450(萬(wàn)元)，其實(shí)際成本為500-10=490(萬(wàn)元)，應(yīng)當(dāng)計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備為490-450=40(萬(wàn)元)
2.需要經(jīng)過(guò)加工的材料存貨(生產(chǎn)耗用為目的)★★★
如原材料、在產(chǎn)品、委托加工物資等，由于持有該材料的目的是用于生產(chǎn)產(chǎn)品，而不是出售，該材料存貨的價(jià)值將體現(xiàn)在用其生產(chǎn)的產(chǎn)成品上。
(1)如果用其生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值預(yù)計(jì)高于成本，該材料應(yīng)當(dāng)按照成本計(jì)量。
【例3—8】20×1年12月31日，甲公司庫(kù)存原材料——A材料的賬面價(jià)值(成本)為3 000 000元，市場(chǎng)購(gòu)買價(jià)格總額為2 800 000元。假設(shè)不發(fā)生其他購(gòu)買費(fèi)用;用A材料生產(chǎn)的產(chǎn)成品——W1型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值高于成本。
，我們將會(huì)及時(shí)處理。