第三節(jié) 持有至到期投資

　　一、持有至到期投資概述

　　持有至到期投資，是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。通常情況下，企業(yè)持有的、在活躍市場上有公開報價的國債、企業(yè)債券、金融債券等，可以劃分為持有至到期投資。

　　持有至到期投資的特征：

　　(一)到期日固定、回收金額固定或可確定

　　(二)有明確意圖持有至到期

　　存在下列情況之一的，表明企業(yè)沒有明確意圖將該金融資產(chǎn)投資持有至到期：

　　1.持有該金融資產(chǎn)的期限不確定;

　　2.發(fā)生市場利率變化、流動性需要變化、替代投資機(jī)會及其投資收益率變化、融資來源和條件變化、外匯風(fēng)險變化等情況時，將出售該金融資產(chǎn);

　　3.該金融資產(chǎn)的發(fā)行方可以按照明顯低于其攤余成本的金額計量;

　　4.其他表明企業(yè)沒有明確意圖將該金融資產(chǎn)投資持有至到期。

　　(三)有能力持有至到期

　　“有能力持有至到期”是指企業(yè)有足夠的財務(wù)資源，并不受外部因素影響將投資持有至到期。

　　存在下列情況之一的，表明企業(yè)沒有能力將具有固定期限的金融資產(chǎn)投資持有至到期:

　　1.沒有可利用的財務(wù)資源持續(xù)地為該金融資產(chǎn)投資提供資金支持，以使該金融資產(chǎn)投資持有至到期;

　　2.受法律、行政法規(guī)的限制，使企業(yè)難以將該金融資產(chǎn)投資持有至到期;

　　3.其他表明企業(yè)沒有能力將具有固定期限的金融資產(chǎn)投資持有至到期的情況。

　　到期前處置或重分類對所持有剩余非衍生金融資產(chǎn)的影響：企業(yè)將持有至到期投資在到期前處置或重分類，通常表明其違背了將投資持有到期的最初意圖。如果處置或重分類為其他類金融資產(chǎn)的金額相對于該類投資(即企業(yè)全部持有至到期投資)在出售或重分類前的總額較大，則企業(yè)在處置或重分類后應(yīng)立即將其剩余的持有至到期投資(即全部持有至到期投資扣除已處置或重分類的部分)重分類為可供出售金融資產(chǎn)，且在本年度及以后兩個完整的會計年度內(nèi)不得再將該金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資。

　　例如，某企業(yè)在2009年將某項持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)或出售了一部分，且重分類或出售部分的金額相對于該企業(yè)沒有重分類或出售之前全部持有至到期投資總額比例較大，那么該企業(yè)應(yīng)當(dāng)將剩余的其他持有至到期投資劃分為可供出售金融資產(chǎn)，而且在2010年和2011年兩個完整的會計年度內(nèi)不能將任何金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資。

　　但是，需要說明的是，遇到以下情況時可以例外：

　　1.出售日或重分類日距離該項投資到期日或贖回日較近(如到期前三個月內(nèi))，且市場利率變化對該項投資的公允價值沒有顯著影響;

　　2.根據(jù)合同約定的償付方式，企業(yè)已收回幾乎所有初始本金;

　　3.出售或重分類是由于企業(yè)無法控制、預(yù)期不會重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計的獨(dú)立事件所引起。

　　二、持有至到期投資的會計處理

　　(一)持有至到期投資的初始計量

　　借：持有至到期投資——成本(面值)

　　應(yīng)收利息(實(shí)際支付的款項中包含的利息)

　　持有至到期投資——利息調(diào)整(差額，也可能在貸方)

　　貸：銀行存款等

　　(二)持有至到期投資的后續(xù)計量

　　借：應(yīng)收利息(分期付息債券按票面利率計算的利息)

　　持有至到期投資——應(yīng)計利息(到期時一次還本付息債券按票面利率計算的利息)

　　貸：投資收益(持有至到期投資攤余成本和實(shí)際利率計算確定的利息收入)

　　持有至到期投資——利息調(diào)整(差額，也可能在借方)

　　金融資產(chǎn)的攤余成本，是指該金融資產(chǎn)初始確認(rèn)金額經(jīng)下列調(diào)整后的結(jié)果：

　　(1)扣除已償還的本金;

　　(2)加上或減去采用實(shí)際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進(jìn)行攤銷形成的累計攤銷額;

　　(3)扣除已發(fā)生的減值損失。(僅適用于金融資產(chǎn))

　　如何理解“加上或減去采用實(shí)際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進(jìn)行攤銷形成的累計攤銷額”，見下圖。

　　本期計提的利息=期初攤余成本×實(shí)際利率

　　本期期初攤余成本即為上期期末攤余成本

　　期末攤余成本=期初攤余成本+本期計提的利息-本期收回的利息和本金-本期計提的減值準(zhǔn)備