三、綜合題

　　1.甲上市公司有關(guān)股權(quán)投資資料如下：

　　(1)甲公司于2×18年1月2日以現(xiàn)金16000萬(wàn)元自乙公司購(gòu)買其持有的丙公司100%股權(quán)，并于當(dāng)日向丙公司董事會(huì)派出成員，并能主導(dǎo)其財(cái)務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策。股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議約定，乙公司就丙公司在收購(gòu)?fù)瓿珊蟮慕?jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)向甲公司作出承諾：丙公司2×18年、2×19年、2×20年度經(jīng)審計(jì)的凈利潤(rùn)分別不低于1000萬(wàn)元、2000萬(wàn)元和3000萬(wàn)元。如果丙公司未達(dá)到上述承諾業(yè)績(jī)，乙公司將在丙公司每一相應(yīng)年度的審計(jì)報(bào)告出具后30日內(nèi)，按丙公司實(shí)際實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)與承諾利潤(rùn)的差額，以現(xiàn)金方式對(duì)甲公司進(jìn)行補(bǔ)償。

　　購(gòu)買日，甲公司根據(jù)丙公司所處市場(chǎng)狀況及行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力等情況判斷，預(yù)計(jì)丙公司能夠完成承諾期利潤(rùn)。假定甲公司與乙公司在交易前不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。

　　(2)丙公司在2×18年共實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)1200萬(wàn)元，同時(shí)甲公司在2×18年年末預(yù)計(jì)丙公司2×19年、2×20年分別能夠?qū)崿F(xiàn)凈利潤(rùn)約5000萬(wàn)元。

　　(3)由于整體宏觀經(jīng)濟(jì)形勢(shì)變化，丙公司在2×19年共實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)1400萬(wàn)元，同時(shí)甲公司在2×19年年末預(yù)期該趨勢(shì)在2×20年將持續(xù)下去，預(yù)計(jì)丙公司2×20年能夠?qū)崿F(xiàn)凈利潤(rùn)約2600萬(wàn)元。

　　要求：

　　(1)根據(jù)資料(1)，說(shuō)明甲公司購(gòu)買日應(yīng)確認(rèn)的或有對(duì)價(jià)金額，說(shuō)明理由，并編制會(huì)計(jì)分錄。

　　『正確答案』或有對(duì)價(jià)估計(jì)為0。理由：甲公司與乙公司在交易前不存在關(guān)聯(lián)關(guān)系，該項(xiàng)企業(yè)合并應(yīng)為非同一控制下企業(yè)合并。購(gòu)買日為2×18年1月2日，當(dāng)日甲公司支付了有關(guān)價(jià)款16000萬(wàn)元，同時(shí)估計(jì)丙公司能夠?qū)崿F(xiàn)承諾利潤(rùn)，所以或有對(duì)價(jià)估計(jì)為0。甲公司應(yīng)當(dāng)確認(rèn)對(duì)丙公司長(zhǎng)期股權(quán)投資成本為16000萬(wàn)元。

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資　16000

　　貸：銀行存款　　　16000

　　(2)說(shuō)明甲公司2×18年丙公司實(shí)現(xiàn)了預(yù)期利潤(rùn)，甲公司是否需要進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

　　『正確答案』2×18年丙公司實(shí)現(xiàn)了預(yù)期利潤(rùn)，甲上市公司無(wú)需進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

　　(3)說(shuō)明甲公司2×19年預(yù)計(jì)丙公司未實(shí)現(xiàn)預(yù)期利潤(rùn)，甲公司如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

　　『正確答案』2×19年丙公司未實(shí)現(xiàn)預(yù)期利潤(rùn)，且預(yù)計(jì)2×20年也無(wú)法實(shí)現(xiàn)預(yù)期利潤(rùn)，則甲上市公司需要估計(jì)該或有對(duì)價(jià)的公允價(jià)值并予以確認(rèn)。因該預(yù)期利潤(rùn)未實(shí)現(xiàn)的情況是在購(gòu)買日后新發(fā)生的，在購(gòu)買日后超過(guò)12個(gè)月且不屬于對(duì)購(gòu)買日已存在狀況的進(jìn)一步證據(jù)，應(yīng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。乙公司對(duì)有關(guān)利潤(rùn)差額的補(bǔ)償將以現(xiàn)金支付，該或有對(duì)價(jià)屬于金融工具，甲上市公司應(yīng)當(dāng)進(jìn)行的會(huì)計(jì)處理為：

　　借：交易性金融資產(chǎn)(2000-1400+3000-2600)1000

　　貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益　　　　　　　　　　　　1000

　　同時(shí)，或有對(duì)價(jià)的公允價(jià)值調(diào)整在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中不作為對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資成本的調(diào)整，相應(yīng)地，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，亦不能調(diào)整購(gòu)買日原已確認(rèn)商譽(yù)金額。但由于丙公司未實(shí)現(xiàn)預(yù)期利潤(rùn)，可能表明購(gòu)買日原已確認(rèn)商譽(yù)已發(fā)生減值，甲上市公司應(yīng)當(dāng)對(duì)商譽(yù)進(jìn)行減值測(cè)試。

　　2.A上市公司于2×18年3月31日通過(guò)定向增發(fā)本公司普通股對(duì)B公司進(jìn)行合并，取得B公司80%的股權(quán)。假定不考慮所得稅影響，該項(xiàng)業(yè)務(wù)的有關(guān)資料如下：

　　(1)2×18年3月31日，A公司通過(guò)定向增發(fā)本公司普通股，以2股換1股的比例自B公司原股東C公司處取得了B公司的股權(quán)。B公司的全部股東中假定只有其中的80%以原持有的對(duì)B公司股權(quán)換取了A公司增發(fā)的普通股。A公司共發(fā)行了2000(1250×80%×2)萬(wàn)股普通股。

　　(2)A公司普通股在2×18年3月31日的公允價(jià)值為每股28.75元，B公司普通股當(dāng)日的公允價(jià)值為每股40元。A公司、B公司每股普通股的面值均為1元。

　　(3)2×18年3月31日，除A公司固定資產(chǎn)的公允價(jià)值總額較賬面價(jià)值總額高1000萬(wàn)元、B公司無(wú)形資產(chǎn)的公允價(jià)值總額較賬面價(jià)值總額高6000萬(wàn)元以外，A、B公司其他資產(chǎn)、負(fù)債項(xiàng)目的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同。

　　(4)假定A公司與B公司在合并前不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。

　　(5)A公司及B公司在合并前簡(jiǎn)化資產(chǎn)負(fù)債表如下表所示(單位：萬(wàn)元)

　　要求：

　　(1)編制A公司購(gòu)買日的會(huì)計(jì)分錄，并計(jì)算合并后A公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中股東權(quán)益各項(xiàng)目的金額。

　　『正確答案』

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資　(2000×28.75)57500

　　貸：股本　　　　　　　　　　　　　2000

　　資本公積——股本溢價(jià)　　　　 55500

　　合并后A公司的股東權(quán)益為：

　　股本=1500+2000=3500(萬(wàn)元);

　　資本公積=1000+55500=56500(萬(wàn)元);

　　盈余公積=4000(萬(wàn)元);

　　未分配利潤(rùn)=15000(萬(wàn)元)。

　　(2)判斷該項(xiàng)企業(yè)合并是否屬于反向購(gòu)買，并說(shuō)明理由;如果屬于，計(jì)算B公司的合并成本;如果不屬于，計(jì)算A公司的合并成本。(計(jì)算發(fā)行的股票數(shù)量時(shí)保留整數(shù))。

　　『正確答案』①判斷：屬于反向購(gòu)買。

　　理由：A公司在該項(xiàng)企業(yè)合并中向B公司原股東C公司增發(fā)了2000萬(wàn)股普通股，合并后B公司原股東C公司持有A公司的股權(quán)比例為57.14%[2000/(1500+2000)×100%]，對(duì)于該項(xiàng)企業(yè)合并，雖然在合并中發(fā)行權(quán)益性證券的一方為A公司，但因其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策的控制權(quán)在合并后由B公司原股東C公司所擁有，B公司應(yīng)為購(gòu)買方(法律上的子公司)，A公司為被購(gòu)買方(法律上的母公司)，所以該項(xiàng)企業(yè)合并屬于反向購(gòu)買。

　　②假定B公司發(fā)行本公司普通股對(duì)A公司進(jìn)行企業(yè)合并，在合并后主體享有同樣的股權(quán)比例，在計(jì)算B公司需發(fā)行的普通股數(shù)量時(shí)，不考慮少數(shù)股權(quán)的因素，B公司應(yīng)當(dāng)發(fā)行的普通股股數(shù)為750(1250×80%/57.14%-1250×80%)萬(wàn)股。

　　B公司的合并成本=750×40=30000(萬(wàn)元)。

　　B公司未參與股權(quán)交換的股東擁有B公司的股份為20%，享有B公司合并前凈資產(chǎn)的份額=30250×20%=6050(萬(wàn)元)，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)作為少數(shù)股東權(quán)益列示。

　　合并商譽(yù)=30000-22500=7500(萬(wàn)元)。

　　(3)計(jì)算A公司2×18年3月31日合并資產(chǎn)負(fù)債表中各項(xiàng)目的合并金額。

　　『正確答案』A公司2×18年3月31日合并資產(chǎn)負(fù)債表如下表所示(單位：萬(wàn)元)：