三、綜合題

　　綜合題一

　　20×4年1月1日，甲公司遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值為100萬(wàn)元，遞延所得稅負(fù)債的賬面 價(jià)值為零。20×4年12月31日，甲公司有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)如下：

　　項(xiàng)目名稱賬面價(jià)值(萬(wàn)元)計(jì)稅基礎(chǔ)(萬(wàn)元)

　　固定資產(chǎn)12000 15000

　　無(wú)形資產(chǎn)900 1350

　　可供出售金額資產(chǎn)5000 3000

　　預(yù)計(jì)負(fù)債600 0

　　上表中，固定資產(chǎn)在初始計(jì)量時(shí)，入賬價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)相同，無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值是當(dāng)季末新增的符合資本化條件的開發(fā)支出形成的，按照稅法規(guī)定對(duì)于研究開發(fā)費(fèi)用形成無(wú)形資產(chǎn)的，按照形成無(wú)形資產(chǎn)成本的150%作為計(jì)稅基礎(chǔ)。假定在確定無(wú)形資產(chǎn)賬面價(jià)值及計(jì)稅基礎(chǔ)是均不考慮當(dāng)季度攤銷因素。

　　20×4年度，甲公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)8000萬(wàn)元，發(fā)生廣告費(fèi)用1500萬(wàn)元，按照稅法規(guī)定準(zhǔn)予從當(dāng)年應(yīng)納稅所得額中扣除的金額為1000萬(wàn)元，其余可結(jié)轉(zhuǎn)以后年度扣除。

　　甲公司適用的所得稅稅率為25%，在有關(guān)可抵扣暫時(shí)性差異的所得稅影響，除所得稅外，不考慮其他稅費(fèi)及其他因素影響。

　　要求：

　�、賹�(duì)上述事項(xiàng)或項(xiàng)目產(chǎn)生的暫時(shí)性差異影響，分別證明是否應(yīng)計(jì)入遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)，分別說(shuō)明理由。

　�、谡f(shuō)明哪些暫時(shí)性差異的所得稅影響應(yīng)計(jì)入所有者權(quán)益。

　�、塾�(jì)算甲公司20×4年度應(yīng)確認(rèn)的遞延所得稅費(fèi)用。

　　【答案】①固定資產(chǎn)：需要確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn);因?yàn)樵摴潭ㄙY產(chǎn)的賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)，形成可抵扣暫時(shí)性差異，需要確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。

　　無(wú)形資產(chǎn)：不需要確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債;因?yàn)樵摕o(wú)形資產(chǎn)是由于開發(fā)支出形成的，其不屬于企業(yè)合并，且初始確認(rèn)時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)也不影響應(yīng)納稅所得額，不需要確認(rèn)遞延所得稅。

　　可供出售金融資產(chǎn)：需要確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債;因?yàn)樵撡Y產(chǎn)的賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)，且是由于公允價(jià)值變動(dòng)造成的，形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，需要確認(rèn)遞延所得稅。

　　預(yù)計(jì)負(fù)債：需要確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)，因?yàn)樵撠?fù)債的賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)，形成可抵扣暫時(shí)性差異。

　　發(fā)生的廣告費(fèi)需要確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn);因?yàn)樵搹V告費(fèi)的金額為1500萬(wàn)元，其可以稅前扣除的金額為1000萬(wàn)元，允許未來(lái)稅前扣除的金額為500萬(wàn)元，形成可抵扣暫時(shí)性差異，需要確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。

　�、诳晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)的暫時(shí)性差異產(chǎn)生的所得稅影響應(yīng)該計(jì)入所有者權(quán)益。因?yàn)橹挥锌晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)的暫時(shí)性差異是因?yàn)橛?jì)入所有者權(quán)益產(chǎn)生的，其所得稅影響也應(yīng)該計(jì)入所有者權(quán)益。

　�、酃潭ㄙY產(chǎn)形成可抵扣暫時(shí)性差異期末余額=15000-12000=3000(萬(wàn)元);

　　遞延所得稅資產(chǎn)的期末余額=3000×25%=750(萬(wàn)元);

　　預(yù)計(jì)負(fù)債形成的遞延所得稅資產(chǎn)期末余額=600×25%=150(萬(wàn)元)

　　廣告費(fèi)形成的遞延所得稅資產(chǎn)的本期發(fā)生額=500*25%=125(萬(wàn)元)

　　因此遞延所得稅資產(chǎn)的本期發(fā)生額=(750+150)-100+125=925(萬(wàn)元)

　　綜上所述，甲公司20×4年度應(yīng)確認(rèn)的遞延所得稅費(fèi)用=0-925=-925(萬(wàn)元)。

　　綜合題二

　　甲股份有限公司(以下簡(jiǎn)稱“甲公司”)20×4年發(fā)生了以下交易事項(xiàng)：

　　要求：(1)編制甲公司20×4年有關(guān)交易事項(xiàng)的會(huì)計(jì)分錄

　　(1)2月1日，與其他方簽訂租賃合同，將本公司一棟原自用現(xiàn)已閑置的辦公樓對(duì)外出租，年租金為120萬(wàn)元，自當(dāng)日起租。甲公司該辦公樓原價(jià)為1000萬(wàn)元，至起租日累計(jì)折舊400萬(wàn)元，未計(jì)提減值。甲公司對(duì)投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，出租日根據(jù)同類資產(chǎn)的市場(chǎng)狀況估計(jì)其公允價(jià)值為2000萬(wàn)元。

　　12月31日，該辦公樓的公允價(jià)值為2080萬(wàn)元。甲公司已一次性收入第一年租金120萬(wàn)元。

　　(1)2月1日

　　借：投資性房地產(chǎn)——成本　2000

　　累計(jì)折舊　　　　　　　 400

　　貸：固定資產(chǎn)　　　　　　　1000

　　其他綜合收益　　　　　1400

　　12月31日

　　借：投資性房地產(chǎn)-公允價(jià)值變動(dòng)　(2080-2000)80

　　貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益　　　　　　　　80

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　120

　　貸：其他業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　 110

　　預(yù)收賬款　　　　　　　　　　　　10

　　(2)甲公司為資源開采型企業(yè)，按照國(guó)家有關(guān)規(guī)定需計(jì)提安全生產(chǎn)費(fèi)用，當(dāng)年度計(jì)提安全生產(chǎn)費(fèi)800萬(wàn)元，用已計(jì)提的安全生產(chǎn)費(fèi)購(gòu)置安全生產(chǎn)設(shè)備200萬(wàn)元。

　　計(jì)提專項(xiàng)儲(chǔ)備

　　借：生產(chǎn)成本　　　　　　　　800

　　貸：專項(xiàng)儲(chǔ)備——安全生產(chǎn)費(fèi)　800

　　購(gòu)置固定資產(chǎn)

　　借：固定資產(chǎn)　　　　　　　　200

　　貸：銀行存款等　　　　　　　200

　　借：累計(jì)折舊　　　　　　　　200

　　貸：專項(xiàng)儲(chǔ)備——安全生產(chǎn)費(fèi)　200

　　(3)6月24日，甲公司與包括其控股股東P公司及債權(quán)銀行在內(nèi)的債權(quán)人簽訂債務(wù)重組協(xié)議，約定對(duì)甲公司欠該部分債權(quán)人的債權(quán)按照相同比例予以豁免，其中甲公司應(yīng)付銀行短期借款本金余額為3000萬(wàn)元，應(yīng)付控股股東款項(xiàng)1200萬(wàn)元，對(duì)于上述債務(wù)，協(xié)議約定甲公司應(yīng)于20×4年6月30日前按照余額的80%償付，余款予以豁免。6月28日，甲公司償付了上述有關(guān)債務(wù)

　　借：短期借款——銀行　　　　3000

　　應(yīng)付賬款——P公司　　　 1200

　　貸：短期借款——債務(wù)重組-銀行　(3000×80%)2400

　　應(yīng)付賬款——債務(wù)重組-P公司　(1200×80%)960

　　營(yíng)業(yè)外收入　　　　　　　　　 (3000×20%)600

　　資本公積　　　　　　　　　　 (1200×20%)240

　　借：短期借款——債務(wù)重組——銀行　2400

　　應(yīng)付賬款——債務(wù)重組——P公司　960

　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　3360

　　(2)計(jì)算甲公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中20×4年因上述交易事項(xiàng)應(yīng)確認(rèn)的投資收益、營(yíng)業(yè)外收入、資本公積及其他綜合收益的金額。

　　答案：

　　2.投資收益=0

　　營(yíng)業(yè)外收入=600

　　資本公積=240

　　其他綜合收益=1400

　　綜合三

　　1.甲股份有限公司(以下簡(jiǎn)稱“甲公司”)與20×3年開始對(duì)高管人員進(jìn)行股權(quán)激勵(lì)。

　　具體情況如下：

　　(1)20×3年1月2日，甲公司與50名高管人員簽訂股權(quán)激勵(lì)協(xié)議并經(jīng)股東大會(huì)批準(zhǔn)。協(xié)議約定：甲公司向每名高管授予120 000份股票期權(quán)，每份期權(quán)與到期日可以8元/股的價(jià)格購(gòu)買甲公司1股普通股。該股票期權(quán)自股權(quán)激勵(lì)協(xié)議簽訂之日起3年內(nèi)分三期平均行權(quán)，即該股份支付協(xié)議包括等待期分別為1年、2年和3年的三項(xiàng)股份支付安排：

　　20×3年年末甲公司實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)較上一年度增長(zhǎng)8%(含8%)以上，在職的高管人員持有的股票期權(quán)中每人可行權(quán)40 000份;20×4年末，如果甲公司20×3、20×4連續(xù)兩年實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)增長(zhǎng)達(dá)到8%(含8%)以上，在職的高管人員持有的股票期權(quán)中每人可行權(quán)40 000份;20×5年末，如果甲公司連續(xù)三年實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)增長(zhǎng)達(dá)到8%(含8%)以上，則高管人員持有的剩余股票期權(quán)可予行權(quán)。當(dāng)日甲公司估計(jì)授予高管人員的股票期權(quán)公允價(jià)值為5元/份。

　　(2)20×3年，甲公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)12 000萬(wàn)元，較20×2年增長(zhǎng)9%，預(yù)計(jì)股份支付剩余等待期內(nèi)凈利潤(rùn)仍能夠以同等速度增長(zhǎng)。20×3年甲公司普通股平均市場(chǎng)價(jià)格為12元/股。20×3年12月31日，甲公司的授予股票期權(quán)的公允價(jià)值為4.5元/份。

　　20×3年，與甲公司簽訂了股權(quán)激勵(lì)協(xié)議的高管人員沒有離職，預(yù)計(jì)后續(xù)期間也不會(huì)離職。

　　(3)20×4年3月20日，甲公司50名高管人員將至20×3年年末到期可行權(quán)股票期權(quán)全部行權(quán)。

　　20×4年，甲公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)13200萬(wàn)元，較20×3年增長(zhǎng)10%。20×4年沒有高管人員離職，預(yù)計(jì)后續(xù)期間也不會(huì)離職。20×4年12月31日，甲公司所授予股票期權(quán)的公允價(jià)值為3.5元/份。

　　其他有關(guān)資料：甲公司20×3年1月1日發(fā)行在外普通股為5000萬(wàn)股，假定各報(bào)告期未發(fā)生其他影響發(fā)行在外普通股股數(shù)變動(dòng)的事項(xiàng)，且公司不存在除普通股外其他權(quán)益工具。不考慮相關(guān)稅費(fèi)及其他因素。

　　要求：(1)確定甲公司該項(xiàng)股份支付的授予日。計(jì)算甲公司20×3年、20×4年就該股份支付應(yīng)確認(rèn)的費(fèi)用金額，并編制相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。

　　(2)編制甲公司高管人員20×4年就該股份支付行權(quán)的會(huì)計(jì)分錄。

　　(3)計(jì)算甲公司20×3年基本每股收益。

　　【答案】

　　(1)確定甲公司該項(xiàng)股份支付的授予日。計(jì)算甲公司20×3年、20×4年就該股份支付應(yīng)確認(rèn)的費(fèi)用金額，并編制相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。

　　授予日：20×3年1月2日。因?yàn)槠髽I(yè)與高管人員在當(dāng)日簽訂了股權(quán)激勵(lì)協(xié)議并經(jīng)股東大會(huì)批準(zhǔn)。

　　20×3年，企業(yè)應(yīng)確認(rèn)的成本費(fèi)用=(50×4萬(wàn)份×5×1/1+50×4萬(wàn)份×5×1/2+50×4萬(wàn)份×5×1/3)=1833.33(萬(wàn)元);相關(guān)會(huì)計(jì)分錄為：

　　借：管理費(fèi)用　　　　　1833.33

　　貸：資本公積——其他資本公積　1833.33

　　20×4年，企業(yè)應(yīng)確認(rèn)的成本費(fèi)用=(50×40000×5×1/1+50×40000×5×2/2+50×40000×5×2/3)/1000-1833.33=833.34(萬(wàn)元);相關(guān)會(huì)計(jì)分錄為：

　　借：管理費(fèi)用　　　　　　833.34

　　貸：資本公積——其他資本公積　　833.34

　　(2)因職工行權(quán)增加的股本=50×40000/10000×1=200(萬(wàn)股)

　　形成的股本溢價(jià)=(50×40000×5×1/1+50×40000×8)/10000-200=2400(萬(wàn)元)

　　借：銀行存款　　　　　　　　　1600

　　資本公積——其他資本公積　1000

　　貸：股本　　　　　　　　　　　 200

　　資本公積——股本溢價(jià)　　　2400

　　(3)甲公司20×3年的基本每股收益=12000/5000=2.4(元)。

　　綜合題四

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)甲股份有限公司(以下簡(jiǎn)稱“甲公司”)20×4年財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)時(shí)，對(duì)其當(dāng)年度發(fā)生的下列交易事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理提出疑問(wèn)，希望能與甲公司財(cái)務(wù)部門討論：

　　其他有關(guān)資料：(P/A,5%,5)=4.3295，(P/A,6%,5)=4.2124 (P/F,5%,5)=0.7835;

　　(P/F,6%,5)=0.7473 本題中有關(guān)公司均按凈利潤(rùn)的10%計(jì)提法定盈余公積，不計(jì)提任意盈余公積。不考慮相關(guān)稅費(fèi)及其他因素。

　　要求：判斷甲公司對(duì)有關(guān)交易事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理是否正確，對(duì)于不正確的，說(shuō)明理由并編制更正的會(huì)計(jì)分錄(無(wú)須通過(guò)“以前年度損益調(diào)整”科目)。

　　(1)1月2日，甲公司自公開市場(chǎng)以2936.95萬(wàn)元購(gòu)入乙公司與當(dāng)日發(fā)行的公司債券30萬(wàn)張，該債券每張面值為100元，票面年利率為5.5%，該債券為5年期，分期付息(于下一年度的1月2日支付上一年利息)、到期還本。甲公司擬長(zhǎng)期持有該債券以獲得本息流入。因現(xiàn)金流充足，甲公司預(yù)計(jì)不會(huì)在到期前出售。甲公司對(duì)該交易事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理如下(會(huì)計(jì)分錄中的金額單位為萬(wàn)元，下同)：

　　借：持有至到期投資　3000

　　貸：銀行存款　　　　2936.95

　　財(cái)務(wù)費(fèi)用　　　　　63.05

　　借：應(yīng)收利息　　　　 165

　　貸：投資收益　　　　 165

　　事項(xiàng)(1)甲公司的會(huì)計(jì)處理不正確。理由：企業(yè)購(gòu)入折價(jià)發(fā)行的債券，應(yīng)該將折價(jià)金額計(jì)入持有至到期投資的初始成本，且后續(xù)采用實(shí)際利率法對(duì)該折價(jià)金額進(jìn)行攤銷。更正分錄為：

　　借：財(cái)務(wù)費(fèi)用　　　　　63.05

　　貸：持有至到期投資——利息調(diào)整　63.05

　　該債券預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值=(30000×5.5%)×(P/A，6%，5)+30000×(P/F，6%，5)=165×4.2124+3000×0.7473=2936.95(萬(wàn)元)。因此該債券的實(shí)際利率為6%。本期應(yīng)分?jǐn)偟睦�息調(diào)整金額=2936.95×6%-165=11.22

　　借：持有至到期投資——利息調(diào)整　11.22

　　貸：投資收益　　　　　　　　　　11.22

　　(2)7月20日，甲公司取得當(dāng)?shù)刎?cái)政部門撥款1 860萬(wàn)元，用于資助甲公司20×4年7月開始進(jìn)行的一項(xiàng)研發(fā)項(xiàng)目的前期研究。該研發(fā)項(xiàng)目預(yù)計(jì)周期為兩年，預(yù)計(jì)將發(fā)生研究支出3 000萬(wàn)元。項(xiàng)目自20×4年7月開始啟動(dòng)，至年末累計(jì)發(fā)生研究支出1 500萬(wàn)元(全部以銀行存款支付)。甲公司對(duì)該交易事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理如下：

　　借：銀行存款　　　　　　　　1860

　　貸：營(yíng)業(yè)外收入　　　　　　　1860

　　借：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出　1500

　　貸：銀行存款　　　　　　　　1500

　　借：管理費(fèi)用　　　　　　　　1500

　　貸：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出　1500

　　事項(xiàng)(2)，甲公司的會(huì)計(jì)處理不正確。理由：與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助，用于彌補(bǔ)以后期間將發(fā)生的費(fèi)用或虧損的，應(yīng)該先計(jì)入遞延收益，然后在費(fèi)用發(fā)生的期間轉(zhuǎn)入當(dāng)期營(yíng)業(yè)外收入。更正分錄為：

　　借：營(yíng)業(yè)外收入　(1860-1860/2×6/12)1395

　　貸：遞延收益　　　　　　1395

　　(3)甲公司持有的乙公司200萬(wàn)股股票于20×3年2月以12元/股購(gòu)入，且對(duì)乙公司不具有重大影響，甲公司將其劃分為可供出售金融資產(chǎn)。20×3年12月31日，乙公司股票市價(jià)為14元/股。自20×4年3月開始，乙公司股票價(jià)格持續(xù)下跌。至20×4年12月31日，已跌至4元/股，甲公司對(duì)可供出售金融資產(chǎn)計(jì)提減值的會(huì)計(jì)政策為：市價(jià)連續(xù)下跌6個(gè)月或市價(jià)相對(duì)成本跌幅在50%及以上，應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值。甲公司對(duì)該交易或事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理如下：

　　借：資產(chǎn)減值報(bào)失　　　　2000

　　貸：可供出售金融資產(chǎn)　　　2000

　　事項(xiàng)(3)，甲公司的會(huì)計(jì)處理不正確。理由：企業(yè)對(duì)可供出售金融資產(chǎn)計(jì)提減值時(shí)，應(yīng)該將原直接計(jì)入其他綜合收益中的因公允價(jià)值變動(dòng)形成的累計(jì)收益或損失轉(zhuǎn)出，計(jì)入資產(chǎn)產(chǎn)減值損失。更正分錄為：

　　借：其他綜合收益　　　　　400

　　貸：資產(chǎn)減值損失　　[(2000-200×(12-4)]400

　　(4)8月26日，甲公司與其全體股東協(xié)商，由各股東按照持股比例同比例增資的方式解決生產(chǎn)線建設(shè)資金需求。8月30日，股東共新增投入甲公司資金3200萬(wàn)元，甲公司將該部分資金存入銀行存款賬戶。9月1日，生產(chǎn)線工程開工建設(shè)，并于當(dāng)日及12月1日分別支付建造承包商工程款600萬(wàn)元和800萬(wàn)元。甲公司將尚未動(dòng)用增資款項(xiàng)投資貨幣市場(chǎng)，月收益率為0.4%。甲公司對(duì)該交易事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理如下：

　　借：銀行存款　　　　3200

　　貸：資本公積(股本)　　3200

　　借：在建工程　　　　1400

　　貸：銀行存款　　　　　　1400

　　借：銀行存款　　　　　38.40

　　貸：在建工程　　　　　　　38.40

　　其中，沖減在建工程的金額=2600×0.4%×3+1800×0.4%×1=38.40(萬(wàn)元)

　　【答案】

　　事項(xiàng)(4)，甲公司的會(huì)計(jì)處理不正確。理由：企業(yè)采用增資的方式籌集資金，此時(shí)應(yīng)該是將取得的現(xiàn)金增加股本金額。更正分錄為：

　　借：資本公積　　　3200

　　貸：股本　　　　　3200

　　借：在建工程　　　　38.40

　　貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用　　　　38.40